INTERPRETACJA INDYWIDUALNA


Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2019 r. (data wpływu 18 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z zakupem aparatu słuchowego – jest nieprawidłowe.


UZASADNIENIE


W dniu 18 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z zakupem aparatu słuchowego.


We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.


Wnioskodawczyni jest osobą posiadającą stwierdzony ubytek słuchu nabyty najprawdopodobniej w następstwie antybiotykoterapii. Aparat słuchowy używa od około 1,5 roku, jest on jej niezbędny w wykonywaniu pracy zawodowej. Z wykształcenia jest lekarzem, posiada specjalizację z zakresu medycyny rodzinnej i chorób wewnętrznych. Obecnie prowadzi działalność gospodarczą - praktykę lekarza rodzinnego polegającą na udzielaniu świadczeń diagnostycznych i leczniczych z zakresu medycyny rodzinnej.


Aparat słuchowy jest niezbędny w jej pracy zawodowej jako lekarza rodzinnego:


  • umożliwia prawidłowy kontakt z pacjentem i dokładne wykonanie badania podmiotowego (zebranie wywiadu lekarskiego).

Wywiad lekarski jest najważniejszym elementem pracy lekarza rodzinnego - internisty - ponieważ umożliwia postawienie prawidłowej diagnozy i wdrożenie właściwego leczenia. Pomyłki w zakresie zbieranego wywiadu narażają na niepotrzebny stres zarówno lekarza jak i chorego i mogą wiązać się z zagrożeniem dla zdrowia i życia pacjenta. Coraz częściej pojawiają się również pacjenci obcojęzyczni, w przypadku których bardzo istotne jest prawidłowe zrozumienie języka;

  • umożliwia prawidłowy kontakt ze współpracownikami - zwłaszcza z pielęgniarkami, rejestratorkami i innymi lekarzami.


W życiu codziennym, poza pracą zawodową, wykorzystywanie aparatu słuchowego nie jest konieczne gdyż nie spowoduje zdarzeń, które mogłyby mieć nieoczekiwane następstwa lub przykre konsekwencje dla innych ludzi, jak może to mieć miejsce w przypadku pracy zawodowej.


W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.


Czy koszt zakupu aparatu słuchowego może stanowić koszt uzyskania przychodu?


Zdaniem Wnioskodawczyni, w życiu codziennym, poza pracą zawodową, wykorzystywanie aparatu słuchowego nie jest konieczne; praktycznie poza pracą nie używa aparatu słuchowego. Największe znaczenie ma przede wszystkim fakt, że w przypadku nieprawidłowego zrozumienia otaczających dźwięków (niedosłyszenia) nie spowoduje zdarzeń, które mogłyby mieć nieoczekiwane następstwa lub przykre konsekwencje dla innych ludzi tak, jak może to mieć miejsce w przypadku jej pracy zawodowej jako lekarza rodzinnego.

Aparat słuchowy umożliwia słyszenie większej ilości dźwięków. Oznacza to dla Wnioskodawczyni możliwość usłyszenia jeszcze większej ilości sygnałów otaczającego nas świata w jakości najbardziej zbliżonej do dźwięku naturalnego, szczególnie w najbardziej skomplikowanych warunkach akustycznych. Wnioskodawczyni aparat dobrała po kilkumiesięcznych testach różnych aparatów i uważa, że w najlepszy sposób wyrównują jej ubytek słuchu. W przypadku jej pracy szczególnie przydatny jest podczas zastosowania technik, gdzie wymagany jest bezpośredni kontakt z pacjentami.


Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatek na zakup aparatu słuchowego może stanowić koszty uzyskania przychodu, ponieważ spełnia łącznie warunki wymienione w art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:


  • został poniesiony (Wnioskodawczyni zakupiła aparat, posiada fakturę), został poniesiony przez nią - nie przez inną osobę (to ona zapłaciła i używa aparatu),
  • celem zakupu (poniesienia kosztu) było osiągnięcie przychodu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (czyli bez tego nie jest w stanie prawidłowo wykonywać swojego zawodu, czyli zarobkować),
  • ponadto koszt zakupu aparatów słuchowych nie został wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących koszty uzyskania przychodów (art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).


W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.


Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, że wykaże, że świadomie poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami, a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodu trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu podatnika.


W świetle powyższego uznać więc należy, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:


  • został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
  • jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  • pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
  • został właściwie udokumentowany,
  • nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.


Jednocześnie należy podkreślić, że nie każdy wydatek, choćby jego poniesienie – z punktu widzenia podatnika – posiadało racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie, może stanowić koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej. Prowadząc działalność gospodarczą podatnik ponosi szereg wydatków, zarówno takich, których poniesienie w sposób bezpośredni związane jest z działaniami firmy (np. zakup towarów i usług mających na celu zabezpieczenie podstawowej działalności), jak również i takich, których cechy – po przedstawieniu odpowiedniej argumentacji – uzasadniałyby ich związek z potencjalnym uzyskaniem przychodów, utrzymaniem źródła przychodów, bądź jego zabezpieczeniem.

Przedstawione we wniosku wątpliwości dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku na zakup aparatu słuchowego. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą - praktykę lekarza rodzinnego polegającą na udzielaniu świadczeń diagnostycznych i leczniczych z zakresu medycyny rodzinnej. Zakupiony aparat słuchowy umożliwia jej prawidłowy kontakt z pacjentem i dokładne wykonanie badania podmiotowego (zebranie wywiadu lekarskiego) oraz prawidłowy kontakt ze współpracownikami - zwłaszcza z pielęgniarkami, rejestratorkami i innymi lekarzami.

Odnosząc powyżej zanalizowane przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że wydatek na zakup aparatu słuchowego ma na celu ochronę zdrowia i poprawę jakości życia Wnioskodawczyni. Wydatki uwarunkowane stanem zdrowia osoby prowadzącej działalność gospodarczą należą do wydatków o charakterze osobistym. W sytuacji istnienia wady słuchu, czy też jej pogłębiania się, osoba fizyczna jest zmuszona do poczynienia zakupu aparatu słuchowego niezależnie od tego, czy prowadzi działalność gospodarczą, czy też działalności takiej nie prowadzi.

Zakup aparatu słuchowego stanowi spełnienie potrzeb osoby z upośledzeniem słuchu, niezależnie od tego, czy prowadzi działalność gospodarczą.

Nie sposób również twierdzić, że aparat słuchowy jest niezbędny wyłącznie dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, bowiem doświadczenie życiowe wskazuje, iż urządzenia te nie są wykorzystywane (wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni) wyłącznie w pracy zawodowej, a i w życiu osobistym. Pomimo zatem wskazania, iż zakup aparatu słuchowego jest niezbędny przy prowadzeniu działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię, powyższy zakup jest uwarunkowany Jej stanem zdrowia, a więc jest wydatkiem o charakterze osobistym, niezależnym od prowadzenia działalności gospodarczej i jako taki nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej nie można zaliczyć wydatków osobistych podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, tj. m.in. takich, których poniesienie spowodowane jest wyłącznie stanem jego zdrowia. Podstawowym celem poniesienia takich wydatków jest bowiem poprawa stanu zdrowia, bądź jakości życia podatnika, a nie osiągnięcie przychodu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.


Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:


  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.


Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.


Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.


Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.