INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2020 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • prawa do wystawienia faktury w przypadku objętym pytaniem nr 1 – jest prawidłowe;
  • prawa do wystawienia faktury w przypadku objętym pytaniem nr 2 – jest nieprawidłowe;
  • prawa do wystawienia faktury w przypadku objętym pytaniem nr 3 – jest nieprawidłowe;
  • prawa do wystawienia faktury w przypadku objętym pytaniem nr 4 – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktury w przypadkach objętych pytaniami nr 1-4.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, dokument pełnomocnictwa szczególnego, opłatę od wniosku o wydanie interpretacji oraz opłatę skarbową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku).

Sp. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie prowadzenia stacji paliwowych. Nabywanie towarów (paliw) na stacjach odbywa się bez bezpośredniego udziału sprzedającego, z wykorzystaniem automatu płatniczego (tankomatu) obsługiwanego samodzielnie przez klienta stacji. Procedura dokumentowania transakcji fakturami może przebiegać na dwa sposoby: 1) Klient podczas nabywania paliwa jest identyfikowany za pomocą karty, którą otrzymuje od Spółki po uprzedniej rejestracji na stronie internetowej, w trakcie której podaje Spółce m.in. swoje dane pozwalające na jego identyfikację jako podatnika VAT. Na tej podstawie Spółka wystawia na rzecz nabywcy fakturę, którą ten może pobrać ze strony internetowej Spółki. 2) Klient niekorzystający z karty może również podczas dokonywania płatności za paliwo wybrać w tankomacie opcję „paragon z NIP” i po podaniu NIP, na żądanie (poprzez wybranie komendy w tankomacie) otrzyma z tankomatu wydruk paragonu zawierającego NIP. Klient może następnie przesłać paragon do Spółki celem wystawienia przez Spółkę faktury do paragonu; transakcja rejestrowana jest w pamięci kasy fiskalnej, zaś wydruk paragonu następuje wyłącznie na żądanie klienta. Dalsze wątpliwości dotyczą wyłącznie przypadku opisanego w drugim z przestawionych przypadków. Pomimo jednak wyboru komendy inicjującej drukowanie paragonu, może wystąpić sytuacja, w której klient nie będzie dysponował paragonem, np.: 1) Paragon nie został wydrukowany, mimo użycia opcji „drukuj”, ponieważ wystąpił błąd drukarki w tankomacie (automat nie mógł odczytać danych transakcji z pamięci chronionej lub wystąpił problem z zapisem do pamięci chronionej). W tej sytuacji klient otrzymuje informację o braku paragonu do transakcji. Wnioskodawca nie dysponuje w tej sytuacji raportem kasowym, na drukarce fiskalnej nie ma śladu tej transakcji. Jedynym wówczas dowodem potwierdzającym dokonanie transakcji są zapisy z systemu … oraz „logi” transakcji, czyli informacje o czynnościach jakie klient wykonał na stacji za pomocą pinpadu w tankomacie. 2) Brak paragonu wynika z zacięcia mechanicznego (paragon może nie wypaść do kieszonki odbioru paragonu, bo utknął, przykleił się wewnątrz do metalowej ścianki tankomatu), w efekcie Klient nie dysponuje papierowym dokumentem. 3) Brak paragonu wynika z problemu z łącznością z drukarką. W tej sytuacji Klient również nie dysponuje paragonem. 4) Klient nie dysponuje paragonem, gdyż zbyt szybko po zakończenia tankowania wybrał na wyświetlaczu numeru stanowiska, automat nie przetworzył jeszcze wszystkich danych, transakcja nie zamknęła się, a na wyświetlaczu pojawił się komunikat „Brak paragonów”. Klient odchodzi w tej sytuacji bez paragonu. 5) Klient nie ma paragonu, ponieważ nie zainicjował jego wydruku. Niektórzy klienci przy pierwszym tankowaniu informują Wnioskodawcę, iż nie wiedzieli jak wydrukować paragon. 6) Klient zgubił lub zniszczył paragon, zwraca się więc o wydanie do Spółki z prośbą o wystawienie faktury VAT do transakcji. 7) Klient nie ma paragonu, ponieważ nie poczekał na jego wydrukowanie. Zdarza się, że klienci stacji, którzy nie dysponują paragonem z ww. lub z innych przyczyn, mimo to występują do Spółki z żądaniem wystawienia faktury. Po wpisaniu i zatwierdzeniu swojego NIP w tankomacie klient od pewnego momentu nie ma możliwości ich poprawienia. To oznacza, że w sytuacji, gdy klient pomyli się podczas podawania NIP i nie poprawi go w odpowiednim momencie, otrzyma paragon z błędnym NIP. Ponadto, klienci mogą dokonać transakcji bez podania NIP i w takiej sytuacji mogą oni także skorzystać z komendy inicjującej wydrukowanie paragonu. Zdarza się, że klienci którzy dokonując zakupu podali błędny NIP, lub którzy nie podali go wcale, także występują do Spółki z żądaniem wystawienia faktury.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy sprzedaż dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz nabywców, wybierających w tankomacie opcję „paragon z NIP” będzie sprzedażą realizowaną na rzecz podatników podatku od towarów i usług?”, Wnioskodawca wskazał, że tak.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy Wnioskodawca będzie realizował sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych?”, Wnioskodawca wskazał, że tak. Osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej oraz rolnicy ryczałtowi mają możliwość wydrukowania paragonu bez NIP.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy użyte przez Wnioskodawcę w pytaniach nr 1-4 postawionych we wniosku z dnia 20 marca 2020 r. (data wpływu) określenie „paragon” oznacza dokument wydrukowany przez tankomat?”, Wnioskodawca wskazał, że „paragon” oznacza dokument wydrukowany przez kasę rejestrującą o przeznaczeniu specjalnym do automatycznej sprzedaży towarów zamontowaną w tankomacie i z nim zintegrowaną.

W odpowiedzi na pytanie: „Czy Wnioskodawca będzie ewidencjonował każdą sprzedaż przy zastosowaniu kasy rejestrującej?”, Wnioskodawca wskazał, że tak.

W odpowiedzi na pytanie: „W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że „… wydruk paragonu następuje wyłącznie na żądanie klienta.”, należy jednoznacznie wskazać:

  • dlaczego Wnioskodawca wydaje paragony potwierdzające sprzedaż wyłącznie na żądanie klienta, a nie wszystkim klientom?
  • jaki dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży będzie wystawiał Wnioskodawca nabywcy, który nie zażąda wydania paragonu?
  • jakim dokumentem sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę będzie dysponował nabywca w celu otrzymania faktury do paragonu, skoro jak twierdzi Wnioskodawca: „… wydruk paragonu następuje wyłącznie na żądanie klienta.”

Ewidencja sprzedaży i kwot podatku należnego odbywa się za pomocą kasy o przeznaczeniu specjalnym, o której mowa w § 5 ust. 1 pkt 2 lit. f) rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące. Zgodnie z § 54 Rozporządzenia, kasa, o której mowa w § 5 ust. 1 pkt 2 lit. f), może nie emitować paragonu fiskalnego i paragonu fiskalnego anulowanego w postaci papierowej, pod warunkiem wyświetlania na wyświetlaczu dla nabywcy pozycji paragonu dotyczących transakcji sprzedaży określonych w § 23 ust. 1 pkt 32, przez nie mniej niż 30 sekund lub do rozpoczęcia kolejnej transakcji sprzedaży.

Kasy fiskalne używane przez Wnioskodawcę spełniają te warunki.

Klient dokonujący zakupu, jeśli chce pobrać paragon musi inicjować tę czynność. Jeśli jej nie zainicjuje, paragon nie drukuje się. Każdy tankujący klient po zakończeniu transakcji ma możliwość wydruku paragonu. Na ekranie tankomatu widoczny jest wówczas komunikat „Wydrukuj paragon”. Wydruk następuje po wciśnięciu przycisku „Wydrukuj paragon”. Opcja wydruku możliwa jest przez 15 minut od zakończenia transakcji (zafiskalizowania). Klient decyduje czy pobiera paragon czy nie.

Nie ma innego dokumentu poza dokumentem drukowanym przez kasę rejestrującą, tj. paragon fiskalny, który pobierany jest przez klienta na jego żądanie po wciśnięciu przycisku „Wydrukuj paragon”. Spełnia to warunki wskazane dla kas specjalnych, o których mowa w § 54 rozporządzenia MF.

Jednocześnie dane każdej transakcji zapisane w pamięci fiskalnej kasy jak również w sposób elektroniczny (kasy z elektronicznym zapisem kopii). Wnioskodawca ma zatem możliwość wystawienia faktury, jeśli nabywca wystąpi z taką prośbą i dodatkowo udokumentuje nabycie, o czym poniżej.

Jak wskazano wyżej w pkt 5 – dokumentem potwierdzającym dokonaną sprzedaż jest paragon fiskalny, który należy wydrukować samodzielnie po zakończeniu transakcji. Jeśli nabywca odbierze na stacji paragon fiskalny z NIP (nabywca ma możliwość wprowadzenia do tankomatu numeru NIP i wydrukowania paragonu z NIP) lub paragon fiskalny bez NIP (w przypadku osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych) może go odesłać do Wnioskodawcy i otrzyma do tego dokumentu fakturę.

Faktury otrzymują również wszyscy nabywcy, którzy przed zakupem dokonali rejestracji online zgodnie z regulaminem Wnioskodawcy, a podczas tankowania zidentyfikowali się kartą ID wydaną przez Wnioskodawcę. Rejestracja on-line wymaga podania wszelkich danych potrzebnych do prawidłowego wystawienie faktury. W tej sytuacji, w momencie dokonywania zakupu na samoobsługowej stacji, inicjując transakcję (przed zatankowaniem), nabywca wybiera opcję „faktura – klient zarejestrowany”, wprowadza kartę ID, co jest jednoznaczne z udostępnieniem danych do faktury, która jest następnie do pobrania na stronie internetowej.

W odpowiedzi na pytanie: „W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że: „Klient (…) otrzyma z tankomatu wydruk paragonu zawierającego NIP. Klient może następnie przesłać paragon do Spółki celem wystawienia przez Spółkę faktury do paragonu; transakcja rejestrowana jest w pamięci kasy fiskalnej, zaś wydruk paragonu następuje wyłącznie na żądanie klienta.”, należy jednoznacznie wskazać czy dokumenty wydrukowane z tankomatu, zwane przez Wnioskodawcę „paragonami” są dokumentami wystawionymi przy użyciu kasy rejestrującej? Jeżeli tak, to należy wskazać:

  • czy są to dokumenty fiskalne, w rozumieniu § 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U., poz. 816), zwanego dalej „rozporządzeniem w sprawie kas”? Jeżeli tak to należy wskazać jakie;”, Wnioskodawca wskazał, że tak. Jest to paragon fiskalny.
  • „czy są to dokumenty niefiskalne w rozumieniu § 2 pkt 2 rozporządzenia w sprawie kas?”, Wnioskodawca wskazał, że nie.
  • „czy po wydruku przez nabywcę dokumentu z tankomatu Wnioskodawca będzie następnie ewidencjonował przy zastosowaniu kasy rejestrującej sprzedaż dokonaną na rzecz klienta, będącego w posiadaniu dokumentu wydrukowanego z tankomatu i dlaczego Wnioskodawca będzie ewidencjonował taką sprzedaż przy zastosowaniu kasy rejestrującej, skoro została ona wcześniej potwierdzona wydrukiem dokumentu z tankomatu?”, Wnioskodawca wskazał, że nie. Zaewidencjonowanie sprzedaży w kasie rejestrującej o przeznaczeniu specjalnym zamontowanej w tankomacie następuje w momencie przeprowadzenia transakcji.
  • „czy kasa rejestrująca przy użyciu, której wystawiane będą dokumenty wydrukowane z tankomatu jest kasą on-line, kasą z elektronicznym zapisem kopii czy kasą z papierowym zapisem kopii – należy wskazać którą z kas?”, Wnioskodawca wskazał, że są to kasy on-line posiadające pamięć chronioną z elektronicznym zapisem kopii.
  • „z jakich dokumentów i ewidencji Wnioskodawca będzie czerpał informacje, że dokonał sprzedaży na rzecz nabywcy, który nie będzie w posiadaniu dokumentu wydrukowanego z tankomatu?”, Wnioskodawca wskazał, że z zapisu transakcji w wersji elektronicznej w pamięci kasy rejestrującej (tzw. e-rolki), jak również z potwierdzenia z systemu … (oprogramowanie tankomatu rejestrujące dokonane transakcje) i logów tankomatu.
  • „jakim dokumentem Wnioskodawca będzie ewidencjonował sprzedaż dokonaną na rzecz nabywcy, który nie otrzyma dokumentu wydrukowanego z tankomatu z powodu jego niewydrukowania przez tankomat?”, Wnioskodawca wskazał, że j.w.

W odpowiedzi na pytanie: „Jeżeli dokument wydrukowany z tankomatu, zwany przez Wnioskodawcę „paragonem” nie będzie dokumentem wystawionym przy użyciu kasy rejestrującej, należy wskazać:

  • jakimi dokumentami Wnioskodawca będzie ewidencjonował sprzedaż realizowaną na rzecz: osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, rolników ryczałtowych oraz podatników podatku od towarów i usług (należy wskazać odrębnie dla każdego z ww. nabywców), skoro jak wskazuje Wnioskodawca w opisie sprawy: „Klient może następnie przesłać paragon do Spółki celem wystawienia przez Spółkę faktury do paragonu; transakcja rejestrowana jest w pamięci kasy fiskalnej, zaś wydruk paragonu następuje wyłącznie na żądanie klienta.”?”
  • dlaczego Wnioskodawca wydaje paragony potwierdzające sprzedaż wyłącznie na żądanie klienta, a nie wszystkim klientom?
  • jaki dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży będzie wystawiał Wnioskodawca nabywcy, który nie zażąda wydania paragonu?

W każdej sytuacji dokument określany jako paragon, o ile zostanie wydrukowany, jest dokumentem wystawionym przy użyciu kasy rejestrującej.

Każda transakcja rejestrowana jest przez kasę rejestrującą o przeznaczeniu specjalnym do automatycznej sprzedaży towarów, w odniesieniu do której nie ma obowiązku wystawienia paragonu. Przed rozpoczęciem transakcji klient dokonuje wyboru rodzaju dokumentu potwierdzającego dokonanie sprzedaży. Osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej i rolnicy ryczałtowi mają możliwość wyboru „paragonu bez NIP”, a podatnicy podatku od towarów i usług „Paragon z NIP”.

Jak wskazano wyżej, zamontowane kasy są kasami o przeznaczeniu specjalnym.

Ponadto opcja wydruku paragonu do transakcji jest ograniczona czasowo w celu uniknięcia wejścia w posiadanie dokumentów fiskalnych/niefiskalnych potwierdzeń z płatności kartą przez osoby nieuprawnione (inni klienci) oraz w celu uniknięcia zablokowania okna na wydruki paragonów poprzez niepobrane dokumenty (większość klientów nie pobiera paragonów).

Jeśli klient nie wydrukuje paragonu i nie jest nabywcą zarejestrowanym w bazie danych o czym mowa w pkt 5 lit. 3, nie będzie posiadał żadnego innego dokumentu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

  1. Czy w sytuacji, gdy klient, który przy transakcji podał Spółce swój NIP, z jakichś powodów nie przekazał jednak Spółce tego paragonu i wystąpił do Spółki z żądaniem wystawienia faktury, Spółka ma możliwość wystawienia na jego żądanie faktury dokumentującej tę transakcję?
  2. Czy możliwe jest wystawienie faktury zawierającej prawidłowy NIP klienta, który podczas dokonywania zakupu podał błędny (inny, niż swój) NIP i taki NIP widnieje na paragonie, gdy np. klient deklaruje pomyłkę przy podawaniu NIP, a Spółka ma pewność, że nie została wystawiona faktura na ten inny, błędny NIP?
  3. Jeśli odpowiedź na pytania nr 1 i 2 będzie twierdząca, czy Spółka może wystawić fakturę zwierająca prawidłowy NIP klienta, w sytuacji, gdy nie ma on możliwości przedstawienia Spółce paragonu zawierającego NIP, a podczas podawania NIP przy dokonywaniu transakcji klient podał (np. omyłkowo) numer inny, niż prawidłowy, a jednocześnie nie ma wątpliwości, że Spółka nie wystawiła faktury zawierającej ten inny, błędny numer NIP?
  4. Czy w przypadku wystawienia paragonu bez NIP, Spółka ma możliwość wystawienia faktury (np. na rzecz rolnika ryczałtowego)?

Zdaniem Wnioskodawcy,

  1. W sytuacji, w której klient podał Spółce swój NIP przy zakupie paliwa w tankomacie i z przyczyn od siebie niezależnych nie jest w stanie przekazać Spółce paragonu, wówczas Spółka ma obowiązek wystawić klientowi fakturę na jego żądanie pomimo nieotrzymania od tego klienta paragonu.
  2. W sytuacji, w której klient dysponuje paragonem zawierającym błędny NIP i przekazuje go Spółce celem otrzymania faktury wskazując jednocześnie prawidłowy NIP, a Spółka ma pewność, że nie wystawiła innej faktury z (błędnym) NIP wskazanym na paragonie, wówczas na żądanie klienta powinna wystawić fakturę z prawidłowym NIP.
  3. W sytuacji, gdy klient wystąpił do Spółki z żądaniem wystawienia faktury podając jej prawidłowy NIP nie ma on możliwości przedstawienia Spółce paragonu zawierającego NIP, a podczas podawania NIP przy dokonywaniu transakcji podał (np. omyłkowo) numer inny, niż prawidłowy, a jednocześnie nie ma wątpliwości, że Spółka nie wystawiła faktury zawierającej ten inny, błędny numer NIP, wówczas Spółka powinna wystawić na rzecz tego klienta fakturę zawierającą prawidłowy NIP.
  4. W przypadku otrzymania żądania wystawienia faktury do paragonu niezawierającego NIP, Spółka powinna wystawić fakturę także niezawierającą NIP (tzw. fakturę konsumencką).

Uzasadnienie. Na wstępie warto przytoczyć wybrane regulacje ustawy o VAT. Art. 86 ust. 1 stanowi, że: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego artykułu: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1: Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie zaś z ust. 5 tego artykułu: W przypadku sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej potwierdzonej paragonem fiskalnym fakturę na rzecz podatnika podatku lub podatku od wartości dodanej wystawia się wyłącznie, jeżeli paragon potwierdzający dokonanie tej sprzedaży zawiera numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej. Ust. 6 tego artykułu stanowi natomiast, że: W przypadku stwierdzenia, że podatnik wystawił fakturę z naruszeniem ust. 5, organ podatkowy ustala temu podatnikowi dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 100% kwoty podatku wykazanego na tej fakturze. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się. Art. 106h ust. 1 stanowi, że: W przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż. Ust. 4 tego artykułu stanowi natomiast, że: Przepisu ust. 1 nie stosuje się w przypadku, gdy paragon został uznany za fakturę wystawioną zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 3. Art. 111 ust. 1 stanowi, że: Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Ad. 1. W pierwszej kolejności należy wskazać, że podatek VAT służy opodatkowaniu konsumpcji, zaś dla podatników powinien on być neutralny. Zasada neutralności realizowana jest poprzez prawo do odliczenia podatku na podstawie faktury otrzymanej od sprzedającego. Na doniosłą rolę faktury w systemie rozliczania VAT wskazywano wielokrotnie m.in. w orzecznictwie i doktrynie (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie 7 sędziów NSA z dnia 13 grudnia 2010 r., sygn. akt I FPS 7/10, Bartosiewicz Adam. Art. 86. W: VAT. Komentarz, wyd. XIII. Wolters Kluwer Polska, 2019.). W świetle ugruntowanego stanowiska odliczenie podatku bez faktury nie jest możliwe. To zaś oznacza, że wszelkie ograniczenia w prawie do wystawienia faktury skutkują jednocześnie ograniczeniem prawa do odliczenia. O ile ograniczenia prawa do odliczenia są w pewnych sytuacjach uzasadnione, np. gdy ich celem jest zapobieganie nadużyciom (oszustwom) polegającym na nieuprawnionym wykorzystaniu prawa do odliczenia, o tyle powinny być one stosowane z ostrożnością i z poszanowaniem zasady proporcjonalności (por. wyrok TSUE z 19.09.2000 r. w połączonych sprawach C-177/99 oraz C-181/99). Uwzględniając literalne brzmienie przytoczonych na wstępie przepisów należy stwierdzić, że w sytuacji, w której klient stacji z przyczyn od siebie niezależnych nie może przedstawić Spółce paragonu, którego dołączenie jest wymagane przez art. 106h ust. 1 ustawy o VAT do faktury, Spółka nie mogłaby wystawić temu podatnikowi faktury, a to z kolei uniemożliwiłoby temu klientowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku zapłaconego przy nabyciu paliwa, a więc stanowiłoby istotne ograniczenie zasady neutralności podatku. Celem rozwiązania polegającego na obowiązku dołączenia paragonu do faktury, do którego została ona wystawiona jest uniknięcie sytuacji, w której do tej samej transakcji zostanie wystawiona więcej niż jedna faktura, w oparciu o którą więcej niż jeden podmiot (lub ten sam podmiot więcej niż jeden raz) skorzysta z prawa do odliczenia. W tym momencie należy podkreślić, że sprzedaż odbywa się bez udziału osób obsługujących stację, wobec czego w razie wystąpienia jakichkolwiek problemów, nie ma możliwości ich zgłoszenia. Ta okoliczność wydaje się szczególnie istotna, gdyż w przypadku braku odpowiedniego personelu na miejscu, nie ma możliwości weryfikacji, z jakiej przyczyny nabywca rzeczywiście nie otrzymał paragonu i co w konsekwencji uniemożliwiło mu przekazanie togo paragonu Spółce celem uzyskania faktury. Ponadto należy jednak zaznaczyć, że każda sprzedaż jest zaewidencjonowana dla potrzeb podatku od towarów i usług za pomocą kasy rejestrującej, zaś poza przypadkiem, w którym występują problemy z przepływem danych (wymienionych w punkcie 1 przyczyn niedysponowania paragonem przez klienta), dane kupującego są przesyłane do pamięci kasy rejestrującej i dany istnieje możliwość odtworzenia danego paragonu przez Spółkę. To oznacza, że niezależnie od okoliczności, Spółka możliwość dokonania we własnym zakresie kontroli, czy dana transakcja nie została udokumentowana więcej niż jedną fakturą. Wreszcie należy zauważyć, że zgodnie z obowiązującym od 01.01.2018 r. powszechnym obowiązkiem przesyłania organom podatkowym jednolitych plików kontrolnych (JPK) nie istnieje także ryzyko, że nabywca dokona rozliczenia podatku wynikającego z tej samej transakcji dwukrotnie – raz na podstawie paragonu zawierającego NIP (jako faktury uproszczonej) i raz z wystawionej do tego paragonu faktury. Okoliczność taka zostanie bowiem bezzwłocznie ujawniona. Stosowanie ograniczenia polegającego na braku prawa do wystawienia faktury w sytuacji, gdy nabywca z przyczyn od siebie niezależnych nie ma możliwości przedłożyć Spółce paragonu, a ryzyko uszczuplenia praktycznie nie występuje, należy zdaniem Spółki uznać za zbytnie ograniczenie prawa do odliczenia, naruszające zasadę neutralności i zasadę proporcjonalności (jest zbyt restrykcyjne). Z tego względu w ocenie Spółki przepis nakazujący Spółce dołączenie paragonu do faktury w sytuacji, gdy kupujący nie z własnej winy nie może dostarczyć sprzedającemu paragonu oraz w szczególności, gdy należycie uzasadni okoliczności braku dołączenia paragonu, należy rozumieć w ten sposób, że paragon ten wyjątkowo można zastąpić odpowiednim wydrukiem z kasy rejestrującej (poprzez wykonanie jego kopii).

Ad. 2. Art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT stanowi, że: W przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą. Powszechnie uważa się (dlatego Strona ograniczy się do tego stwierdzenia), że błędne wskazanie NIP nabywcy na fakturze należy sanować poprzez wystawienie faktury korygującej. Instytucja faktury korygującej wiążę się z doniosłą rolą samej faktury w systemie rozliczania podatku VAT, co łączy się z naciskiem kładzionym przez prawodawcę na formalną poprawność tego dokumentu. Możliwość wystawienia faktury korygującej umożliwia zatem zachowanie prawa do odliczenia przy jednoczesnym uzyskaniu formalnej poprawności na poziomie dokumentacji. Przepisy ustawy nie dają jednak możliwości skorygowania paragonu fiskalnego, co oznacza, że przy zastosowaniu skrajnie niekorzystnej wykładni powołanych przepisów ustawy o VAT, popełnienie błędów na etapie wystawiania paragonu, uniemożliwiałoby ich późniejsze sanowanie. To zaś musiałoby oznaczać, że nabywca towaru lub usługi, za który wystawiono fakturę bezpośrednio po dokonaniu transakcji (bez uprzedniego zaewidencjonowania jej na kasie rejestrującej), w razie popełnienia błędu byłby w korzystniejszej sytuacji, niż nabywca który za taką samą transakcję otrzymał paragon. Stawianie nabywców otrzymujących przed wystawieniem faktury paragon w gorszej pozycji, wydaje się w tej sytuacji nie znajdować żadnego uzasadnienia praktycznego, jak też w szczególności aksjologicznego. Dla porządku należy stwierdzić, że Spółka stoi na stanowisku, iż w sytuacji, gdy wraz z otrzymaniem paragonu zawierającego błędny NIP Spółka otrzyma także żądanie wystawienia faktury z właściwym NIP nabywcy, niezasadne i niedopuszczalne byłoby celowe wystawienie faktury zawierającej błędny NIP nabywcy tylko w celu wystawienia do tej (wadliwiej) faktury korygującej zawierającej NIP prawidłowy. W szczególności bowiem w przypadku celowego wpisania na fakturze błędnego numeru nie można mówić o pomyłce stanowiącej przesłankę do wystawienia faktury korygującej. Jakkolwiek zatem przepisy nie przewidują możliwości skorygowania samego dokumentu jakim jest paragon fiskalny, w tym w szczególności w przypadku podania przez nabywcę błędnego NIP, o tyle wydaje się zasadne, by treść art. 106b ust. 5 w powiązaniu z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT rozumieć w ten sposób, że jeśli w paragonie, na podstawie którego ma zostać wystawiona faktura stwierdzono pomyłkę po jego wystawieniu, wówczas należy czynność tę wykazać w sposób prawidłowy także w sferze podmiotowej, a więc bez powielania błędu wynikającego z paragonu w dokumentującej ją fakturze. Spółka stoi na stanowisku, że także w tym przypadku nie istnieje ryzyko nieuprawnionego, podwójnego odliczenia podatku naliczonego. Spółka prowadząc w sposób rzetelny dokumentację podatkową nie dopuści do podwójnego zaewidencjonowania tej samej sprzedaży, dla której podatek należny zostałby odprowadzony tylko raz. Narażałoby ją to bowiem na sankcję, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie ryzyko podwójnego odliczenia zostaje wyeliminowane w szczególności z związku ze wspomnianym obowiązkiem składania przez podatników plików JPK.

Ad. 3. W razie uznania za prawidłowe stanowiska Spółki w zakresie objętym pytaniami 1 i 2 wydaje się za uzasadnione uznanie, że prawidłowe jest także stanowisko w zakresie pytania 3 gdyż w istocie łączy ono oba wymienione wcześniej przypadki, nie tworząc przy tym pomiędzy nimi żadnej sprzeczności.

Ad. 4. W art. 106b ust. 5 i 6 ustawy o VAT ustawodawca zamieścił regulację, zgodnie z którą wystawienie faktury do paragonu niezawierającego NIP jest sankcjonowane ustaleniem przez organ dodatkowego zobowiązania podatkowego. Wprowadzenie tego mechanizmu do systemu miało na celu wyeliminowanie przypadków uzyskiwania na podstawie cudzych paragonów faktur w celu nieuprawnionego skorzystania z prawa do odliczenia. Jakkolwiek cel ten należy uznać za całkowicie uzasadniony, zaś przyjętej regulacji trudno odmówić skuteczności, to nowelizację można by było co do zasady ocenić pozytywnie, gdyby nie skutek uboczny polegający na wyeliminowaniu (gdyby przyjąć stricte literalne brzmienie tych przepisów) możliwości wystawienia faktury dla osób, które nie posiadają NIP. Jakkolwiek bowiem zasadniczą rolą faktury jest dokumentowanie transakcji dla potrzeb rozliczania podatku VAT (w celu skorzystania z prawa do odliczenia) o tyle dokument ten jest wykorzystywany w odniesieniu także do innych celów, w tym przez wspomniane osoby nieposługujące się NIP. Z tego względu należy stwierdzić, że powyższe przepisy (art. 106b ust. 5 i 6) należy rozumieć w ten sposób, że jeśli dana transakcja została zaewidencjonowana na kasie rejestrującej i została udokumentowana paragonem, to zakaz wystawienia faktury dotyczy wyłącznie faktury dającej prawo do odliczenia, a więc w tym przypadku faktury zawierającej NIP, który nie został ujawniony na paragonie. Za takim rozumieniem tej regulacji przemawia wyjaśnienie zawarte na stronach Ministerstwa Finansów z dnia 3 stycznia 2020 r. (https://www.gov.pl/....), w których stwierdzono, że „Jeśli klient nie poda NIP do czasu wystawienia paragonu, uznaje się, że kupuje jako konsument. Może wystąpić o wystawienie faktury, jednak sprzedawca wystawi mu fakturę taką, jak dla konsumentów – bez NIP nabywcy”.


W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

  • prawa do wystawienia faktury w przypadku objętym pytaniem nr 1 – jest prawidłowe;
  • prawa do wystawienia faktury w przypadku objętym pytaniem nr 2 – jest nieprawidłowe;
  • prawa do wystawienia faktury w przypadku objętym pytaniem nr 3 – jest nieprawidłowe;
  • prawa do wystawienia faktury w przypadku objętym pytaniem nr 4 – jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy. W myśl ust. 1 ww. przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem, podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę z każdej sprzedaży:

  1. w postaci papierowej lub
  2. za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony.

Sposób prowadzenia przez podatników ewidencji oraz warunki używania kas rejestrujących określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U., poz. 816, z późn. zm.) zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Przez paragon fiskalny albo fakturę rozumie się dokument fiskalny wystawiany przy użyciu kasy dla nabywcy, potwierdzający dokonanie sprzedaży (§ 2 pkt 16 rozporządzenia).

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy prowadzą ewidencję każdej czynności sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej od podatku, przy użyciu kas, które zostały nabyte w okresie obowiązywania potwierdzenia, że kasa spełnia funkcje wymienione odpowiednio w art. 111 ust. 6a lub w art. 145a ust. 2 ustawy oraz wymagania techniczne (kryteria i warunki techniczne) dla kas, wyłącznie w trybie fiskalnym pracy tej kasy, po dokonaniu jej fiskalizacji.

Natomiast w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, podatnicy, prowadząc ewidencję wystawiają i wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny podczas dokonywania sprzedaży, nie później niż z chwilą przyjęcia należności, bez względu na formę płatności, z zastrzeżeniem § 12.

Jak wynika z § 25 ust. 1 rozporządzenia w przypadku prowadzenia przez podatnika ewidencji przy użyciu kas z elektronicznym lub papierowym zapisem kopii paragon fiskalny zawiera co najmniej:

  1. imię i nazwisko lub nazwę podatnika, adres punktu sprzedaży, a w przypadku sprzedaży prowadzonej w miejscach niestałych – adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika;
  2. numer identyfikacji podatkowej (NIP) podatnika;
  3. numer kolejny wydruku;
  4. datę oraz godzinę i minutę sprzedaży;
  5. oznaczenie „PARAGON FISKALNY”;
  6. nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację;
  7. cenę jednostkową towaru lub usługi;
  8. ilość i wartość sumaryczną sprzedaży danego towaru lub usługi z oznaczeniem literowym przypisanej stawki podatku;
  9. wartość opustów, obniżek lub narzutów, o ile występują;
  10. wartość sprzedaży brutto i wysokość podatku według poszczególnych stawek podatku z oznaczeniem literowym po uwzględnieniu opustów, obniżek lub narzutów;
  11. wartość sprzedaży zwolnionej od podatku z oznaczeniem literowym;
  12. łączną wysokość podatku;
  13. łączną wartość sprzedaży brutto;
  14. oznaczenie waluty, w której jest zapisywana sprzedaż, przynajmniej przy łącznej wartości sprzedaży brutto;
  15. kolejny numer paragonu fiskalnego;
  16. numer kasy i oznaczenie kasjera – przy więcej niż jednym stanowisku kasowym;
  17. numer identyfikacji podatkowej (NIP) nabywcy – na żądanie nabywcy;
  18. logo fiskalne i numer unikatowy.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 28 maja 2018 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące (Dz. U., poz. 1206), kasy, ze względu na przeznaczenie dla danego rodzaju sprzedaży lub sposób ewidencji tej sprzedaży, dzieli się na następujące kategorie:

  1. kasy ogólne - kasy przeznaczone do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego w sposób niewymagający stosowania specjalnych funkcji i rozwiązań konstrukcyjnych;
  2. kasy o zastosowaniu specjalnym - kasy, których konstrukcja i program pracy kasy uwzględniają szczególne zastosowanie tych kas i odpowiadają szczególnym kryteriom i warunkom technicznym określonym w rozporządzeniu, związanym ze szczególnymi formami obrotu lub sprzedaży określonych towarów i usług lub potrzebą współpracy kasy z innymi urządzeniami niezbędnymi do stosowania w danym rodzaju działalności, obejmujące kasy:
    1. przeznaczone do prowadzenia ewidencji przy świadczeniu usług przewozu osób oraz ich bagażu podręcznego taksówkami,
    2. przeznaczone do prowadzenia ewidencji przy sprzedaży leków, z funkcją rozliczania recept refundowanych,
    3. przeznaczone do prowadzenia ewidencji przy świadczeniu usług w zakresie transportu pasażerskiego, zwane dalej "kasami biletowymi",
    4. rozliczające więcej niż jedną transakcję równocześnie,
    5. przeznaczone do prowadzenia ewidencji przy sprzedaży towarów i usług w wolnych obszarach celnych lub składach celnych,
    6. zainstalowane w urządzeniach do automatycznej sprzedaży towarów i usług.


Zgodnie z § 23 ust. 1 pkt 32 cyt. rozporządzenia Ministra Przedsiębiorczości i Technologii, kasa emituje paragony fiskalne w postaci papierowej i elektronicznej zawierające co najmniej kolejno pozycje kod graficzny QR text zgodny z normą ISO/IEC 18004:2015, zawierający kolejno odseparowane średnikiem dane:

  1. numer unikatowy kasy,
  2. numer identyfikacji podatkowej (NIP) podatnika,
  3. datę sprzedaży,
  4. numer kolejny paragonu,
  5. łączną wartość sprzedaży brutto,
  6. łączną kwotę podatku,
  7. typ formy płatności, o którym mowa w pkt 19 lit. b,
  8. inne formy płatności.

Stosownie do treści § 54 ww. rozporządzenia Ministra Przedsiębiorczości i Technologii, kasa, o której mowa w § 5 ust. 1 pkt 2 lit. f, może nie emitować paragonu fiskalnego i paragonu fiskalnego anulowanego w postaci papierowej, pod warunkiem wyświetlania na wyświetlaczu dla nabywcy pozycji paragonu dotyczących transakcji sprzedaży określonych w § 23 ust. 1 pkt 32, przez nie mniej niż 30 sekund lub do rozpoczęcia kolejnej transakcji sprzedaży.

Z cytowanego wyżej art. 111 ust. 1 ustawy jednoznacznie wynika, że obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży na rzecz dwóch rodzajów podmiotów, mianowicie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów. Tym samym obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej nie wystąpi w przypadku sprzedaży na rzecz innych podmiotów, bowiem sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) należy udokumentować fakturą. Jednocześnie przepisy ustawy nie zabraniają ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących na rzecz ww. podmiotów. W takim przypadku należy pamiętać, że ustawodawca do takiej sprzedaży przewidział określone warunki ewidencyjne.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie prowadzenia stacji paliwowych. Nabywanie towarów (paliw) na stacjach odbywa się bez bezpośredniego udziału sprzedającego, z wykorzystaniem automatu płatniczego (tankomatu) obsługiwanego samodzielnie przez klienta stacji.

Procedura dokumentowania transakcji fakturami może przebiegać na dwa sposoby:

  1. Klient podczas nabywania paliwa jest identyfikowany za pomocą karty, którą otrzymuje od Spółki po uprzedniej rejestracji na stronie internetowej, w trakcie której podaje Spółce m.in. swoje dane pozwalające na jego identyfikację jako podatnika VAT. Na tej podstawie Spółka wystawia na rzecz nabywcy fakturę, którą ten może pobrać ze strony internetowej Spółki.
  2. Klient niekorzystający z karty może również podczas dokonywania płatności za paliwo wybrać w tankomacie opcję „paragon z NIP” i po podaniu NIP, na żądanie (poprzez wybranie komendy w tankomacie) otrzyma z tankomatu wydruk paragonu zawierającego NIP.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do wystawienia faktury w przypadkach objętych pytaniami nr 1-4.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Jak stanowi art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

  1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
  2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

− jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Zatem ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Niemniej jednak, stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na zgłoszone w odpowiednim terminie żądanie nabywcy (niebędącego podatnikiem), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż. Zasada ta nie dotyczy czynności wymienionych w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 1 pkt 21 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1520, z późn. zm.) do art. 106b dodano ust. 5-7, które obowiązują od 1 stycznia 2020 r.

W myśl art. 106b ust. 5 ustawy w przypadku sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej potwierdzonej paragonem fiskalnym fakturę na rzecz podatnika podatku lub podatku od wartości dodanej wystawia się wyłącznie, jeżeli paragon potwierdzający dokonanie tej sprzedaży zawiera numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Ww. przepis art. 106b ust. 5 ustawy, wprowadza zasadę, zgodnie z którą w przypadku sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, fakturę do paragonu fiskalnego na rzecz nabywcy posługującego się NIP (lub numerem podatku od wartości dodanej) wystawia się tylko w przypadku, gdy paragon dokumentujący tę sprzedaż zawiera ten numer.

Należy podkreślić, że przepisy art. 106b ust. 5 ustawy regulują szczegółowo kwestie dokumentowania transakcji, które zostały uprzednio zewidencjonowane przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Ww. przepisy wymuszają pewną konsekwencję podatnika. To znaczy, jeżeli dokonuje on zakupu jako podatnik, a nie jako konsument, to powinien o tym fakcie poinformować sprzedawcę w momencie dokonywania zakupu i przedstawić sprzedawcy swój numer identyfikujący go na potrzeby podatku w taki sposób, aby sprzedaż towarów lub usług była właściwie udokumentowana – albo fakturą VAT albo paragonem z tym numerem pozwalającym na ewentualne późniejsze prawidłowe wystawienie do tego paragonu faktury zawierającej ten numer.

Zgodnie z brzmieniem art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy faktura powinna zawierać:

  1. datę wystawienia;
  2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
  3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
  4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
  5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
  6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
  7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
  8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
  9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
  10. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
  11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
  12. stawkę podatku;
  13. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
  14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
  15. kwotę należności ogółem.

Z kolei art. 106g ust. 1 ustawy stanowi, że faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Stosownie do art. 106h ust. 1 ustawy, w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż.

Na mocy art. 106h ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą wystawianą przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zaewidencjonowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy.

W przypadku gdy faktura w formie elektronicznej dotyczy sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, podatnik zostawia w dokumentacji paragon dotyczący tej sprzedaży z danymi identyfikującymi tę fakturę (art. 106h ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 106h ust. 4 ustawy – przepisu ust. 1 nie stosuje się w przypadku, gdy paragon został uznany za fakturę wystawioną zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 3.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, należy uznać, że Wnioskodawca dokumentując sprzedaż dokonywaną na rzecz podmiotu będącego podatnikiem podatku VAT lub podatnikiem podatku od wartości dodanej paragonem fiskalnym zawierającym NIP nabywcy będzie miał prawo do wystawienia faktury do takiego paragonu fiskalnego, przy czym nabywca powinien zwrócić Wnioskodawcy paragon fiskalny zawierający NIP tego nabywcy.

Należy jednak zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie wystąpi specyficzna sytuacja, w której klient przy transakcji podał Wnioskodawcy swój NIP, lecz z różnych przyczyn nie dysponuje paragonem i nie przekazał Wnioskodawcy paragonu, a jednak wystąpił do Wnioskodawcy z żądaniem wystawienia faktury. Wnioskodawca odpowiadając na pytanie Organu: „z jakich dokumentów i ewidencji Wnioskodawca będzie czerpał informacje, że dokonał sprzedaży na rzecz nabywcy, który nie będzie w posiadaniu dokumentu wydrukowanego z tankomatu?”, wskazał w opisie sprawy, że z zapisu transakcji w wersji elektronicznej w pamięci kasy rejestrującej (tzw. e-rolki), jak również z potwierdzenia z systemu … (oprogramowanie tankomatu rejestrujące dokonane transakcje) i logów tankomatu. Wnioskodawca wskazał, że ewidencja sprzedaży i kwot podatku należnego odbywa się za pomocą kasy o przeznaczeniu specjalnym, o której mowa w § 5 ust. 1 pkt 2 lit. f) rozporządzenia w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące. Każda transakcja rejestrowana jest przez kasę rejestrującą o przeznaczeniu specjalnym do automatycznej sprzedaży towarów, w odniesieniu do której nie ma obowiązku wystawienia paragonu.

W tym miejscu należy wskazać, że dopuszczalne są sytuacje wystawienia faktury bez zwrotu paragonu, w przypadku posiadania innych dowodów na przeprowadzenie transakcji sprzedaży towarów lub usługi. Taka sytuacja może mieć miejsce, tak jak w sprawie będącej przedmiotem wniosku, tj. w przypadku, gdy: 1) Paragon nie został wydrukowany, mimo użycia opcji „drukuj”, ponieważ wystąpił błąd drukarki w tankomacie (automat nie mógł odczytać danych transakcji z pamięci chronionej lub wystąpił problem z zapisem do pamięci chronionej), 2) Brak paragonu wynika z zacięcia mechanicznego (paragon może nie wypaść do kieszonki odbioru paragonu, bo utknął, przykleił się wewnątrz do metalowej ścianki tankomatu), w efekcie Klient nie dysponuje papierowym dokumentem. 3) Brak paragonu wynika z problemu z łącznością z drukarką. W tej sytuacji Klient również nie dysponuje paragonem, 4) Klient nie dysponuje paragonem, gdyż zbyt szybko po zakończenia tankowania wybrał na wyświetlaczu numeru stanowiska, automat nie przetworzył jeszcze wszystkich danych, transakcja nie zamknęła się, a na wyświetlaczu pojawił się komunikat „Brak paragonów”. Klient odchodzi w tej sytuacji bez paragonu, 5) Klient nie ma paragonu, ponieważ nie zainicjował jego wydruku. Niektórzy klienci przy pierwszym tankowaniu informują Wnioskodawcę, iż nie wiedzieli jak wydrukować paragon. 6) Klient zgubił lub zniszczył paragon, zwraca się więc o wydanie do Spółki z prośbą o wystawienie faktury VAT do transakcji, 7) Klient nie ma paragonu, ponieważ nie poczekał na jego wydrukowanie. Jednakże, nie można przyjąć, że wystawianie faktury bez przedstawienia przez nabywcę paragonu, stanie się procedurą stosowaną przez podatnika powszechnie.

Wnioskodawca będzie posiadał informacje, że dokonał sprzedaży na rzecz nabywcy, który nie będzie w posiadaniu dokumentu wydrukowanego z tankomatu na podstawie zapisu transakcji w wersji elektronicznej w pamięci kasy rejestrującej (tzw. e-rolki), jak również z potwierdzenia z systemu … (oprogramowanie tankomatu rejestrujące dokonane transakcje) i logów tankomatu. Należy także mieć na uwadze okoliczność, że każda transakcja rejestrowana jest przez kasę rejestrującą o przeznaczeniu specjalnym do automatycznej sprzedaży towarów.

Zatem, w sytuacji będącej przedmiotem wniosku, gdy nabywca nie będzie w posiadaniu paragonu, Wnioskodawca postąpi właściwie, wystawiając fakturę, przy czym należy zauważyć, że aby Wnioskodawca mógł udokumentować transakcję fakturą konieczne będzie wcześniejsze zweryfikowanie i potwierdzenie przedstawionych przez klienta informacji, dotyczących transakcji zakupu paliwa.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca wystawiając fakturę, która będzie potwierdzać sprzedaż wcześniej zaewidencjonowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, będzie zobowiązany, co do zasady – w myśl art. 106h ust. 1 ustawy – dołączyć do tej faktury paragon.

Jednakże, należy zauważyć, że dopuszczalne są sytuacje wystawienia faktury bez zwrotu paragonu, w przypadku posiadania innych dowodów na przeprowadzenie transakcji sprzedaży towarów lub usługi. Taka sytuacja może mieć miejsce, tak jak w sprawie będącej przedmiotem wniosku, w przypadkach wskazanych w punktach od 1 do 7 opisu sprawy. Jednakże, nie można przyjąć, że wystawianie faktur bez przedstawienia przez nabywców paragonów, stanie się procedurą powszechnie stosowaną przez Wnioskodawcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie prawa do wystawienia faktury w przypadkach objętych pytaniami nr 2 i 3, należy podkreślić, że przepisy art. 106b ust. 5 ustawy regulują szczegółowo kwestie dokumentowania transakcji, które zostały uprzednio zaewidencjonowane przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Jak wcześniej wskazano ww. przepisy wymuszają pewną konsekwencję podatnika. To znaczy, jeżeli dokonuje on zakupu jako podatnik, a nie jako konsument, to powinien o tym fakcie poinformować sprzedawcę w momencie dokonywania zakupu.

Należy zauważyć, że podatnik nie może dowolnie wybierać, czy dokonuje zakupu na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, czy też występuje w charakterze konsumenta. To znaczy, jeżeli w momencie dokonywania zakupu dany podmiot występuje w charakterze konsumenta i nabywa określony towar, jako konsument, wówczas nie ma możliwości późniejszej zmiany tego charakteru zakupu. Towar lub usługa nabyta na potrzeby osobiste lub prywatne nie może z czasem przekształcić się w zakup służący działalności gospodarczej z punktu widzenia VAT. Nabywca w momencie realizowania zakupów dokonuje ich kwalifikacji jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W tym bowiem momencie określa czy dokonuje zakupów działając w charakterze podatnika.

Jak zostało wskazane powyżej, w chwili nabycia towarów i usług przez podatnika, wskazuje on w jakim charakterze dokonuje tego nabycia. Jeśli występuje on jako podatnik VAT, to przedstawia sprzedawcy swój numer identyfikujący go na potrzeby podatku w taki sposób, aby sprzedaż towarów lub usług była właściwie udokumentowana – albo fakturą albo paragonem z tym numerem pozwalającym na ewentualne późniejsze prawidłowe wystawienie do tego paragonu faktury zawierającej ten numer.

Zatem w przypadku gdy na paragonie zostanie wskazany NIP inny niż NIP nabywcy, nie będzie możliwości zidentyfikowania nabywcy, bowiem paragony fiskalne nie zawierają żadnych innych danych pozwalających zidentyfikować nabywcę. W związku z powyższym, zdaniem Organu, w przypadku gdy na paragonie zostanie wskazany NIP inny niż NIP nabywcy to Wnioskodawca nie będzie uprawniony do wystawienia faktury zawierającej prawidłowy NIP do takiego paragonu. Wnioskodawca nie będzie mógł również wystawić faktury z prawidłowym NIP nabywcy na rzecz nabywcy nieposiadającego paragonu, który podczas podawania NIP przy dokonywaniu transakcji wskaże numer inny niż swój.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2 i 3, należało uznać za nieprawidłowe.

Powołany przepis art. 106b ust. 5 ustawy dotyczy szczególnego przypadku, gdy podatnik otrzymuje paragon fiskalny, a następnie żąda wystawienia do niego faktury. W takim przypadku wystawienie faktury jest możliwe tylko pod warunkiem, że na paragonie fiskalnym będzie numer NIP nabywcy.

Należy zauważyć, że co do zasady na kasie rejestrującej ewidencjonuje się obrót tylko na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy na żądanie tych podmiotów podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą dokonaną sprzedaż. Faktury te mogą służyć do udokumentowania poniesionych wydatków i nie będą zawierały numeru identyfikującego nabywcę.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy wskazanych w pytaniu nr 4, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie uprawniony do wystawienia na żądanie klienta faktury do paragonu fiskalnego niezawierającego NIP, jednakże faktura taka nie może zawierać NIP nabywcy. Wystawienie faktury bez NIP nabywcy będzie prawidłowe, jeżeli zostaną zawarte inne informacje, jak dane osobowe oraz adres, które pozwolą na identyfikację nabywcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że w opisie sprawy Wnioskodawca powołał niewłaściwy akt prawny tj. rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym musza odpowiadać kasy rejestrujące. Na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 111 ust. 9 ustawy zostało wydane Rozporządzenie Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 28 maja 2018 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące (Dz. U., poz. 1206), które weszło życie 7 lipca 2018 r., z wyjątkiem § 64 ww. rozporządzenia, który wszedł w życie 23 czerwca 2018 r.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
  3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.