INTERPRETACJA INDYWIDUALNA


Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2020 r. (data wpływu 13 lipca 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2020 r. (data wpływu 1 września 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 sierpnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.414.2020.1.JG (doręczone Stronie w dniu 25 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w przypadku śmierci jednego z dwóch wspólników spółki jawnej (gdy nie ma zapisu w umowie spółki o kontynuacji działalności na wypadek śmierci jednego ze wspólników), spółka jawna nadal jest czynnym podatnikiem podatku VAT, także po dokonaniu wpisu przez sąd KRS o otwarciu likwidacji i ustanowieniu likwidatora i może wystawiać faktury VAT oraz odliczać podatek VAT w działalności wygaszanej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE


W dniu 13 lipca 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w przypadku śmierci jednego z dwóch wspólników spółki jawnej (gdy nie ma zapisu w umowie spółki o kontynuacji działalności na wypadek śmierci jednego ze wspólników), spółka jawna nadal jest czynnym podatnikiem podatku VAT, także po dokonaniu wpisu przez sąd KRS o otwarciu likwidacji i ustanowieniu likwidatora i może wystawiać faktury VAT oraz odliczać podatek VAT w działalności wygaszanej. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 sierpnia 2020 r. (data wpływu 1 września 2020 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 sierpnia 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.414.2020.1.JG


We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe:


Wnioskodawca (dalej również „Spółka”) działa w formie spółki osobowej - spółki jawnej i jest zarejestrowanym podatkiem VAT czynnym. Spółka posiadała dwóch wspólników - osoby fizyczne. W maju 2020 r. zmarł jeden ze wspólników spółki jawnej. W spółce pozostał jeden żyjący wspólnik. W umowie spółki jawnej nie było postanowienia regulującego wstąpienia w prawa zmarłego wspólnika jego spadkobierców. Aktualnie spółka jest w trakcie zgłaszania wniosku do sądu o otwarcie likwidacji z tytułu rozwiązania spółki z powodu śmierci jednego z dwóch wspólników dwuosobowej spółki jawnej. Spółka w ramach likwidacji zamierza dokonać sprzedaży posiadanego majątku obrotowego (sprzedaż towarów handlowych). Jest to najprostsza oraz najbardziej efektywna biznesowo metoda likwidacji posiadanego majątku.


W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że wystąpił do sądu z wnioskiem o otwarcie likwidacji z tytułu rozwiązania spółki z powodu śmierci jednego z dwóch wspólników. Sąd na moment złożenia niniejszego wniosku i odpowiedzi na wezwanie nie rozpatrzył wniosku Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:


Czy w stanie faktycznym opisanym we wniosku, tj. w przypadku śmierci jednego ze wspólników spółki jawnej (gdy nie ma zapisu w umowie spółki jawnej o kontynuacji działalności na wypadek śmierci jednego ze wspólników), jako jedyny wspólnik spółki, spółka jawna nadal jest czynnym podatnikiem podatku VAT także po dokonaniu wpisu przez sąd KRS o otwarciu likwidacji i ustanowieniu likwidatora i może wystawiać faktury VAT i odliczać podatek VAT w działalności wygaszanej, ale jeszcze prowadzonej związanej z procesem likwidacyjnym?


Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka w likwidacji jest nadal podatnikiem podatku VAT w myśl art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106; dalej „Ustawa o VAT”), z wszystkimi tego konsekwencjami podatkowymi.


Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.


Z art. 5 ust. 3 Ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu podatkiem podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.


W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).


Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - w świetle art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).


W tym miejscu należy wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.


Na mocy art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.


Zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.


Przechodząc na grunt przepisów kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, dalej „KSH”) art. 64 § 1 KSH stanowi, że pomimo śmierci lub ogłoszenia upadłości wspólnika oraz pomimo wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika lub jego wierzyciela, spółka trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak postanowią.

Uzgodnienie takie powinno w przypadku śmierci lub ogłoszenia upadłości nastąpić niezwłocznie, a w przypadku wypowiedzenia - przed upływem terminu wypowiedzenia. W przeciwnym razie spadkobierca, syndyk lub wspólnik, który wypowiedział umowę spółki, a także jego wierzyciel, mogą domagać się przeprowadzenia likwidacji (art. 64 § 2 KSH).


Art. 60 § 1 KSH stanowi, że jeżeli umowa spółki stanowi, że prawa, jakie miał zmarły wspólnik, służą wszystkim spadkobiercom wspólnie, a nie zawiera w tym względzie szczególnych postanowień, wówczas do wykonywania tych praw spadkobiercy powinni wskazać spółce jedną osobę. Czynności dokonane przez pozostałych wspólników przed takim wskazaniem wiążą spadkobierców wspólnika.


Przeciwne postanowienia umowy są nieważne (art. 60 § 2 KSH).


Zasadą zatem jest, że jeżeli zaistnieją przyczyny określone w art. 58 KSH, powinno nastąpić rozwiązanie spółki, ale tak być nie musi. Śmierć wspólnika jest przesłanką względną rozwiązania spółki, co oznacza że do rozwiązania nie musi dojść, jeżeli przeciwdziałają temu zgodnie pozostali wspólnicy, którzy mogą podjąć uchwałę o kontynuacji spółki lub stanowi tak umowa.

Zgodnie z art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.


Stosownie natomiast do art. 74 § 4 KSH, likwidację prowadzi się pod firmą spółki z dodaniem oznaczenia „w likwidacji”.


Likwidatorzy powinni zakończyć bieżące interesy spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki. Nowe interesy mogą być podejmowane tylko w przypadku, gdy jest to niezbędne do ukończenia spraw w toku (art. 77 § 1 KSH).


Zgodnie z art. 84 § 1 KSH, likwidatorzy powinni zgłosić zakończenie likwidacji i złożyć wniosek o wykreślenie spółki z rejestru. W przypadku rozwiązania spółki bez przeprowadzenia likwidacji, obowiązek złożenia wniosku ciąży na wspólnikach.


W analizowanej sprawie należy również wskazać na art. 84 § 2 KSH, zgodnie z którym rozwiązanie spółki następuje z chwilą wykreślenia jej z rejestru.


Na podstawie przepisów KSH, rozwiązanie spółki jawnej powinno być poprzedzone zakończeniem likwidacji, zamkniętej bilansem na dzień zakończenia i złożenia wniosku o wykreślenie z rejestru. Należy zauważyć, że w świetle cytowanych powyżej przepisów Kodeksu spółek handlowych, mogą zaistnieć różne przyczyny rozwiązania spółki jawnej (art. 58 § 1 KSH). Jedną z przyczyn może być śmierć wspólnika (pkt 4). Przepis ten jednakże nie określa momentu rozwiązania umowy spółki jawnej. Przy czym po wystąpieniu przesłanki powodującej rozwiązanie umowy spółki, należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.


Rozwiązanie spółki jawnej na gruncie podatku od towarów i usług rodzi określone konsekwencje podatkowe.


Likwidacja spółki powoduje, że podmiot ten przestaje być podatnikiem podatku od towarów i usług, a w tej sytuacji przepisy ustawy przewidują obowiązek sporządzenia tzw. remanentu likwidacyjnego, wyceny majątku oraz jego opodatkowania.


Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

  1. rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
  2. zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego;
  3. wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego - w przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2017 r. poz. 869 i 2491 oraz z 2018 r. poz. 106, 650, 771 i 1629).


W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani złożyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego, nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.


Obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3 (art. 14 ust. 6 Ustawy o VAT).


Przepis art. 14 Ustawy o VAT ma zatem zastosowanie w odniesieniu do spółki jawnej, jako spółki handlowej niemającej osobowości prawnej i wskazuje na obowiązek opodatkowania towarów własnej produkcji lub towarów nabytych przez tę spółkę w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej w sytuacji, gdy towary te nie zostały zbyte na dzień rozwiązania spółki. A zatem Wnioskodawca, w myśl ww. przepisu, jest zobligowany do sporządzenia spisu z natury dopiero na dzień rozwiązania Spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.


Zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawarte zostały w Dziale XI, w rozdziale 1 Ustawy o VAT.


W myśl art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

  1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
  2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.


Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 (art. 106b ust. 2 ustawy).


Ponadto, w świetle art. 106b ust. 3 Ustawy o VAT, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

  1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
  2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118
    − jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.


Przy czym, przez sprzedaż, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).


Przywołany wyżej przepis art. 106b ust. 1 ustawy wskazuje więc, w jakich sytuacjach podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury. Obowiązek ten występuje w sytuacji dokonania sprzedaży, jak również innych czynności wskazanych w tym przepisie.


Co istotne, z powołanych przepisów wynika, że obowiązek dokumentowania sprzedaży fakturami mają podatnicy podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 Ustawy o VAT.


Podsumowując, skoro czynności wystawiania faktur będą dokonywane przez Spółkę postawioną w stan likwidacji i prowadzoną przez likwidatora, będą czynnościami dokonywanymi przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, który do momentu wykreślenia z rejestru w dalszym ciągu będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W konsekwencji Wnioskodawca co do zasady - jako czynny podatnik podatku - zobowiązany jest do wystawiania faktur z tytułu prowadzonej działalności związanej z procesem likwidacyjnym.


W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.


Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.


Z art. 5 ust. 3 ustawy wynika, że opodatkowaniu podatkiem podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.


W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).


Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).


W tym miejscu należy wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.


Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.


Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.


Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca działa w formie spółki osobowej - spółki jawnej i jest zarejestrowanym podatkiem VAT czynnym. Spółka posiadała dwóch wspólników - osoby fizyczne. W maju 2020 r. zmarł jeden ze wspólników spółki jawnej. W spółce pozostał jeden żyjący wspólnik. W umowie spółki jawnej nie było postanowienia regulującego wstąpienia w prawa zmarłego wspólnika jego spadkobierców. Aktualnie Spółka wystąpiła do sądu z wnioskiem o otwarcie likwidacji z tytułu rozwiązania spółki z powodu śmierci jednego z dwóch wspólników dwuosobowej spółki jawnej. Spółka w ramach likwidacji zamierza dokonać sprzedaży posiadanego majątku obrotowego – towarów handlowych.


Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w przypadku śmierci jednego z dwóch wspólników spółki jawnej, (jako jedyny wspólnik spółki) Spółka jawna jest nadal czynnym podatnikiem podatku VAT także po dokonaniu wpisu przez Sąd do KRS o otwarciu likwidacji i ustanowieniu likwidatora oraz czy może wystawiać faktury VAT i odliczać podatek VAT w działalności prowadzonej w związku z procesem likwidacyjnym.


W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że w myśl art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.), dalej k.s.h., spółką jawną jest spółka osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.


Natomiast stosownie do treści art. 22 § 2 k.s.h., każdy wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia całym swoim majątkiem solidarnie z pozostałymi wspólnikami oraz ze spółką, z uwzględnieniem art. 31.


Jak wynika z treści art. 58 § 1 k.s.h., rozwiązanie spółki powodują:

  1. przyczyny przewidziane w umowie spółki;
  2. jednomyślna uchwała wszystkich wspólników;
  3. ogłoszenie upadłości spółki;
  4. śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości;
  5. wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika;
  6. prawomocne orzeczenie sądu.


W tym miejscu należy wskazać, że pomimo, że śmierć wspólnika spółki jawnej została wskazana w Kodeksie spółek handlowych jako przyczyna prowadząca do jej rozwiązania, ustawodawca stworzył określone mechanizmy prawne pozwalające na utrzymanie bytu spółki.


Art. 64 § 1 k.s.h. stanowi bowiem, że pomimo śmierci lub ogłoszenia upadłości wspólnika oraz pomimo wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika lub jego wierzyciela, spółka trwa nadal pomiędzy pozostałymi wspólnikami, jeżeli umowa spółki tak stanowi lub pozostali wspólnicy tak postanowią.


Uzgodnienie takie powinno w przypadku śmierci lub ogłoszenia upadłości nastąpić niezwłocznie, a w przypadku wypowiedzenia – przed upływem terminu wypowiedzenia. W przeciwnym razie spadkobierca, syndyk lub wspólnik, który wypowiedział umowę spółki, a także jego wierzyciel, mogą domagać się przeprowadzenia likwidacji (art. 64 § 2 k.s.h.).


Art. 60 § 1 k.s.h. z kolei stanowi, że jeżeli umowa spółki stanowi, że prawa, jakie miał zmarły wspólnik, służą wszystkim spadkobiercom wspólnie, a nie zawiera w tym względzie szczególnych postanowień, wówczas do wykonywania tych praw spadkobiercy powinni wskazać spółce jedną osobę. Czynności dokonane przez pozostałych wspólników przed takim wskazaniem wiążą spadkobierców wspólnika. Przeciwne postanowienia umowy są nieważne (art. 60 § 2 k.s.h.).


Zasadą zatem jest, że jeżeli zaistnieją przyczyny określone w art. 58 k.s.h., powinno nastąpić rozwiązanie spółki, ale tak być nie musi. Śmierć wspólnika jest przesłanką względną rozwiązania spółki, co oznacza że do rozwiązania nie musi dojść, jeżeli przeciwdziałają temu zgodnie pozostali wspólnicy, którzy mogą podjąć uchwałę o kontynuacji spółki lub stanowi tak umowa.

Zgodnie z art. 67 § 1 k.s.h., w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.


Stosownie natomiast do art. 74 § 4 k.s.h., likwidację prowadzi się pod firmą spółki z dodaniem oznaczenia „w likwidacji”.


Likwidatorzy powinni zakończyć bieżące interesy spółki, ściągnąć wierzytelności, wypełnić zobowiązania i upłynnić majątek spółki. Nowe interesy mogą być podejmowane tylko w przypadku, gdy jest to niezbędne do ukończenia spraw w toku (art. 77 § 1 k.s.h.).


Zgodnie z art. 84 § 1 k.s.h., likwidatorzy powinni zgłosić zakończenie likwidacji i złożyć wniosek o wykreślenie spółki z rejestru. W przypadku rozwiązania spółki bez przeprowadzenia likwidacji, obowiązek złożenia wniosku ciąży na wspólnikach.


W analizowanej sprawie należy również wskazać na art. 84 § 2 k.s.h., zgodnie z którym rozwiązanie spółki następuje z chwilą wykreślenia jej z rejestru.


Na podstawie przepisów k.s.h., rozwiązanie spółki jawnej powinno być poprzedzone zakończeniem likwidacji, zamkniętej bilansem na dzień zakończenia i złożenia wniosku o wykreślenie z rejestru.


Należy zauważyć, że w świetle cytowanych powyżej przepisów Kodeksu spółek handlowych, mogą zaistnieć różne przyczyny rozwiązania spółki jawnej (art. 58 § 1 k.s.h.). Jedną z przyczyn może być śmierć wspólnika (pkt 4). Przepis ten jednakże nie określa momentu rozwiązania umowy spółki jawnej. Przy czym po wystąpieniu przesłanki powodującej rozwiązanie umowy spółki, należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.


W analizowanej sprawie, co istotne, Spółka wystąpiła do sądu z wnioskiem o otwarcie likwidacji z tytułu rozwiązania Spółki z powodu śmierci jednego wspólnika. Wnioskodawca wskazał, że Sąd nie rozpatrzył jeszcze wniosku. Spółka w ramach likwidacji zamierza dokonać sprzedaży posiadanego majątku obrotowego. Opierając się zatem na przedstawionym opisie sprawy należy stwierdzić, że jeżeli sąd pozytywnie rozpatrzy wniosek o otwarcie likwidacji, to byt prawny Spółki nie ustanie i będzie ona Spółką jawną w likwidacji. Zatem do czasu zakończenia likwidacji Spółka jako Spółka w likwidacji dalej ma swój byt prawny. Dopiero z chwilą wykreślenia z rejestru Spółka straci swój byt prawny (podmiotowość prawną). Zatem, zdaniem tut. Organu, chwila wykreślenia z rejestru powinna być dniem rozwiązania Spółki.


Rozwiązanie spółki jawnej na gruncie podatku od towarów i usług rodzi określone konsekwencje podatkowe. Likwidacja spółki powoduje, że podmiot ten przestaje być podatnikiem podatku od towarów i usług, a w tej sytuacji przepisy ustawy przewidują obowiązek sporządzenia tzw. remanentu likwidacyjnego, wyceny majątku oraz jego opodatkowania.

Powyższe wynika z art. 14 ustawy.


Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

  1. rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
  2. zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego;
  3. wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego - w przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2017 r. poz. 869 i 2491 oraz z 2018 r. poz. 106, 650, 771 i 1629).


Na podstawie art. 14 ust. 5 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani złożyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości towarów i o kwocie podatku należnego, nie później niż w dniu złożenia deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.


Obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3 (art. 14 ust. 6 ustawy).


Przepis art. 14 ma zatem zastosowanie w odniesieniu do spółki jawnej, jako spółki handlowej niemającej osobowości prawnej i wskazuje na obowiązek opodatkowania towarów własnej produkcji lub towarów nabytych przez tę spółkę w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej w sytuacji, gdy towary te nie zostały zbyte na dzień rozwiązania spółki. A zatem Wnioskodawca, w myśl ww. przepisu, jest zobligowany do sporządzenia spisu z natury dopiero na dzień rozwiązania Spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.


Zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zawarte zostały w Dziale XI, w rozdziale 1 ustawy.


W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

  1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
  2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.


Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 (art. 106b ust. 2 ustawy).


Ponadto, w świetle art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

  1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
  2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

− jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.


Przy czym, przez sprzedaż, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).


Przywołany wyżej przepis art. 106b ust. 1 ustawy wskazuje więc w jakich sytuacjach podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury. Obowiązek ten występuje w sytuacji dokonania sprzedaży, jak również innych czynności wskazanych w tym przepisie.


Co istotne, z powołanych przepisów wynika, że obowiązek dokumentowania sprzedaży fakturami mają podatnicy podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ustawy.


Podsumowując, jeżeli sąd pozytywnie rozpatrzy wniosek o otwarcie likwidacji z tytułu rozwiązania Spółki z powodu śmierci jednego z dwóch wspólników, to czynności wystawiania faktur będą dokonywane przez Spółkę postawioną w stan likwidacji i prowadzoną przez likwidatora, będą czynnościami dokonywanymi przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, który do momentu wykreślenia z rejestru w dalszym ciągu będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W konsekwencji, z uwagi na brzmienie art. 106b ust. 1 ustawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca co do zasady – jako czynny podatnik podatku – zobowiązany jest do wystawiania faktur z tytułu prowadzonej działalności związanej z procesem likwidacyjnym (z uwzględnieniem wyjątków wskazanych w art. 106b ust. 2 i ust. 3 ustawy).


Przechodząc natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.


W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.


Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.


Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.


Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.


Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.


Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że skoro, jak już wcześniej przedstawiono w niniejszej interpretacji, Spółka jawna zostanie postawiona w stan likwidacji prowadzonej przez likwidatora, więc uważana będzie za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, który do momentu wykreślenia z rejestru w dalszym ciągu będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, to Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów dokonywanych w związku z prowadzoną działalnością związaną z procesem likwidacyjnym, po spełnieniu warunków określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.


Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.


Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w określonym stanie faktycznym.


Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.


Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
  3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.


Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).


Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.