INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 września 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 576/17 (data wpływu prawomocnego wyroku 17 lutego 2021 r.) oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 sierpnia 2020 r. sygn. akt I FSK 2063/17, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 13 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele mieszkaniowe – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele mieszkaniowe.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 13 lutego 2017 r. (data wpływu 20 lutego 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 7 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.1022.2016.1.KO.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 27 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w …, działający z upoważnienia Ministra Rozwoju i Finansów wydał dla Wnioskodawcy interpretację indywidualną znak: 2461-IBPP2.4512.1022.2016.2.KO, w zakresie wliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele mieszkaniowe, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 27 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.1022.2016.2.KO, pismem z 14 marca 2017 r., wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę interpretacji w ten sposób aby uznać stanowisko Podatnika przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji za prawidłowe.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, pismem z 13 kwietnia 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.1022.2016.3.KO, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele mieszkaniowe.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 27 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.1022.2016.2.KO, w przedmiocie podatku od towarów i usług złożył skargę z 16 maja 2017 r. (data wpływu 18 maja 2017 r.), w której wniósł o uchylenie w całości interpretacji indywidualnej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 6 września 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 576/17 po rozpoznaniu sprawy ze skargi Wspólnoty Mieszkaniowej na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.1022.2016.2.KO w przedmiocie podatku od towarów i usług uchylił zaskarżoną interpretację.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 września 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 576/17 tut. Organ złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 19 sierpnia 2020 r. sygn. akt I FSK 2063/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 września 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 576/17 w sprawie ze skargi Wspólnoty Mieszkaniowej na interpretację indywidualną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 lutego 2017 r. znak: 2461-IBPP2.4512.1022.2016.2.KO w przedmiocie podatku od towarów i usług oddalił skargę kasacyjną.

Za pismem z 15 lutego 2021 r. sygn. akt III SA/Gl 576/17 (data wpływu 17 lutego 2021 r.) nastąpił zwrot akt z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach do tut. Organu.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wspólnota mieszkaniowa powstała z mocy prawa, z chwilą ustanowienia odrębnej własności pierwszego lokalu tj. 25 lipca 2001 r. Do jej powstania nie była wymagana żadna umowa między właścicielami lokali ani uchwała przez nich podejmowana, (tak m.in. Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 9 czerwca 2005 r., sygn. akt: III CZP 33/05, w wyroku z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt I CSK 379/12; Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 czerwca 2006 r., sygn. akt: II OSK 899/05, w wyroku z dnia 21 czerwca 2006 r., sygn. akt: II OSK 909/05). Liczba lokali wyodrębnionych i lokali niewyodrębnionych, należących nadal do dotychczasowego właściciela tj. Gminy, wynosi 174. Sposób zarządu nieruchomością wspólną jest uregulowany całościowo w ustawie o własności lokali. Właściciele lokali mają obowiązek, stosownie do treści art. 12 ust. 2 i art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali (tekst jednolity Dz. U. z 2015 r. poz. 1892), ponosić wydatki i ciężary związane z utrzymaniem nieruchomości wspólnej (kosztów zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej).

Ponadto ze względu na brak technicznych uwarunkowań zawarcia indywidualnych umów w zakresie dostawy wody i centralnego ogrzewania do poszczególnych lokali, wspólnota mieszkaniowa w skład której - z mocy ustawy o własności lokali - wchodzą poszczególni właściciele lokali mieszczących się w danej nieruchomości, dokonuje również rozliczeń z dostawcami ww. mediów; jest ona nabywcą mediów od zewnętrznych dostawców, które zakupuje we własnym imieniu, ale na rzecz właścicieli lokali.

Przedmiotem tych transakcji są media a nie rozporządzenie nieruchomością, korzystanie z nieruchomości czy utrzymanie nieruchomości. Właściciele lokali rozporządzają swoimi lokalami (odrębnymi nieruchomościami), korzystają z nich i je utrzymują niezależnie od wspólnoty. Wynika to z prawa własności tych lokali.

Z powyższego Wspólnota wywiodła, że dokonywana przez nią sprzedaż mediów do odrębnych lokali nie stanowi transakcji związanych z nieruchomościami, a skoro jest to sprzedaż do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, to nie powinna być ona wliczana do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Poza odsprzedażą mediów do lokali mieszkalnych i usługowych i pobieraniem zaliczek na utrzymanie części wspólnych nieruchomości od tych lokali, pożytkami z wynajmu części wspólnych nieruchomości wspólnota nie wykonuje innych czynności podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, od podatku zwalnia się sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła łącznie kwoty 150 000 zł. Chodzi tylko o transakcje, które nie są objęte żadnym zwolnieniem przedmiotowym.

Ustawodawca zdecydował, że do tej kwoty 150 000 zł wlicza się - na zasadzie wyjątku - zwolnione od podatku transakcje związane z nieruchomościami, chyba że mają one charakter transakcji pomocniczych (okazjonalnych, sporadycznych).

Zarówno z polskich przepisów, jak z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wynika, że pojęcie „transakcji” obejmuje zarówno dostawę towarów (obrót nieruchomościami), jak usługi na rynku nieruchomości (np. najem). W przypadku refakturowania mediów na właścicieli lokali we wspólnocie nie ma powodu, żeby zaliczać je do „transakcji związanych z nieruchomościami”. Przedmiotem takiej usługi są przecież media, a nie nieruchomości.

Niewątpliwie dotyczą one nieruchomości, ale nieruchomość nie jest tutaj konstytutywnym (podstawowym) elementem świadczenia. Dostawa mediów w żaden sposób nie daje możliwości dysponowania nieruchomościami. Nieruchomość nie jest przedmiotem świadczenia. Przedmiotem świadczenia jest odsprzedaż wody, ciepła itp. właścicielom nieruchomości. Potwierdzenie, że dostawa mediów nie jest usługą związaną z nieruchomością, znajdujemy bezpośrednio w interpretacji Izby Skarbowej w … z 21 czerwca 2013 r. (IBPP4/443-139/13/LG). Organ nie zakwalifikował usługi dostawy wody do stoiska wystawienniczego do usług związanych z nieruchomością.

Pismem z 13 lutego 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił zaistniały stan faktyczny następująco:

  1. Czy przedmiotem usługi dostarczania mediów do lokali mieszkalnych jest wyłącznie odsprzedaż mediów bez jakiejkolwiek marży?
    Przedmiotem usługi dostarczania mediów do lokali mieszkalnych jest dostawa mediów bez marży; wspólnota mieszkaniowa ze względów technicznych (brak możliwości podpisania indywidualnych umów na dostawę mediów) ma podpisaną umowę na dostawę wody oraz ciepła; koszty wynikające z otrzymanych faktur bez marży są rozliczane na poszczególnych właścicieli.
  2. Czy właściciele lokali mają wpływ na wielkość zużycia mediów, w jaki sposób Wnioskodawca dokonuje rozliczenia mediów na poszczególnych właścicieli?
    Wspólnota Mieszkaniowa przyjęła w formie wewnętrznych regulaminów rozliczeń, metodę rozliczania całkowitych kosztów zakupu ciepła i wody na poszczególne lokale mieszkalne oraz użytkowe, w tym budynku tak, aby zapewniała ustalanie opłat w sposób odpowiadający zużyciu tych mediów (uchwała Nr (…) z dnia (…) r. dotycząca przyjęcia regulaminów rozliczania mediów).

Budynek jest wyposażony w wodomierze, podzielniki kosztów i zawory termostatyczne, umożliwiające każdemu właścicielowi, korzystanie z wody i ciepła według potrzeb.

Ponadto, zarówno instalacja zimnej wody jak i centralnego ogrzewania stanowi element nieruchomości wspólnej (uchwała wspólnoty mieszkaniowej o częściach wspólnych).

  1. Sposób rozliczenia energii cieplnej na poszczególnych właścicieli:
    1. Właściciel lokalu wnosi zaliczkowe opłaty za zużycie energii cieplnej w stawce miesięcznej płatnej do 10-go bieżącego miesiąca.
    2. Wysokość zaliczki może ulec zmianie w trakcie trwania okresu rozliczeniowego i może wynikać ze zmian cen energii i niekorzystnych warunków atmosferycznych.
    3. Rozliczenie wniesionych zaliczek następuje, po dokonaniu rozliczenia poniesionych kosztów zużytej energii cieplnej za dany okres rozliczeniowy, i tak
    1. jeżeli suma wpłacanych zaliczek przekroczy wartość opłat za zużytą energią cieplną wynikającą z rozliczenia, kwotę „zwrotu” użytkownik zalicza na poczet pierwszych zaliczek miesięcznych należnych w kolejnym okresie rozliczeniowym,
    2. jeżeli suma wpłacanych zaliczek nie pokryje wartości opłat za zużytą energię cieplną wynikającą z rozliczenia, kwotę „dopłaty” użytkownik zobowiązany jest uiścić łącznie z pierwszą miesięczną zaliczką w kolejnym okresie rozliczeniowym,
    3. w sytuacjach wyjątkowych (znaczna kwota dopłaty, trudne warunki finansowe użytkownika) dopuszcza się możliwość rozłożenia kwoty wynikłej dopłaty na raty.
    Po zakończeniu okresu rozliczeniowego, ustala się wysokość nowej zaliczki w oparciu o:
    1. rzeczywisty koszt zużycia ciepła i tak:
      1. w przypadku wystąpienia zwrotu po zakończeniu okresu rozliczeniowego wysokość zaliczki pozostaje na tym samym poziomie,
      2. w przypadku wystąpienia dopłaty po zakończeniu okresu rozliczeniowego wysokość zaliczki zostaje powiększona o kwotę wynikłej dopłaty,
    2. przewidywany wzrost kosztów energii cieplnej w następnym okresie rozliczeniowym.
    Na pisemny wniosek właściciela lokalu, może ulec zmianie wysokość wcześniej ustalonej zaliczki wynikającej z rozliczenia.
  2. Sposób rozliczenia kosztów zużytej wody i odprowadzanych ścieków:
    1. Użytkownik wnosi zaliczkowe opłaty za dostawę wody i odprowadzone ścieki w stawce miesięcznej płatnej do 10-go każdego miesiąca.
    2. Rozliczenie wniesionych zaliczek następuje po dokonaniu rozliczenia poniesionych kosztów zużytej wody i odprowadzonych ścieków za dany okres rozliczeniowy (2 x w roku). I tak:
      1. jeżeli suma wpłacanych zaliczek przekroczy wartość opłat za wodę i odprowadzenie ścieków wynikających z rozliczenia, kwotę „zwrotu” użytkownik zalicza na poczet pierwszych zaliczek miesięcznych należnych w kolejnym okresie rozliczeniowym,
      2. jeżeli suma wpłacanych zaliczek nie pokryje wartości opłat za wodę i odprowadzenie ścieków wynikających z rozliczenia, kwotę „dopłaty” użytkownik zobowiązany jest uiścić łącznie z pierwszą miesięczną zaliczką w kolejnym okresie rozliczeniowym. W wyjątkowych sytuacjach należność taka może być rozłożona na raty, co wymaga wystąpieniu na piśmie z uzasadnieniem i propozycją wysokości rat.
    3. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego ustala się wysokość nowej zaliczki w oparciu o rzeczywisty koszt zużycia wody i obowiązujące taryfy indywidualnie dla każdego lokalu.
    Na pisemny wniosek właściciela lokalu, może ulec zmianie wysokość wcześniej ustalonej zaliczki wynikającej z rozliczenia.
  3. Czy właściciele lokali mieszkalnych płacą za faktyczne zużyte media (np. wg licznika lub innego kryterium np. powierzchni w m2)?

Właściciele lokali mieszkalnych płacą za faktycznie zużyte media w lokalu według liczników. W przypadku wystąpienia różnicy pomiędzy całkowitą ilością zużytej wody zimnej wg licznika głównego a sumą wskazań wodomierzy indywidualnych wody zimnej w lokalach, właściciele ponoszą ten koszt wg zapisów regulaminu tj. wodomierze wody zimnej w lokalach są podzielnikami kosztów a ilość wody pobranej przez dany lokal wyznacza się następująco

k = (Wg - Wp)/ ∑n

nki = k x ni

k współczynnik przeliczeniowy jednakowy dla wszystkich lokali w nieruchomości,

Wg całkowita ilość wody wykazana przez wodomierz główny,

Wp całkowita ilość wody wykazana przez wodomierz wody zimnej do pogrzania,

∑n suma wskazań wodomierzy indywidualnych wody zimnej w nieruchomości,

ni ilość wody wykazanej przez wodomierz/wodomierze wody zimnej dla i-tego lokalu,

nki wyznaczona ilość wody zimnej do rozliczenia i-tego lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle zmienionego art. 113 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, Wspólnota powinna wliczać do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 2 sprzedaż mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, zwolnioną przedmiotowo z VAT zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 10 i 11 rozporządzenia MF?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy Wspólnota mieszkaniowa nie powinna wliczać do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

  • korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy - § 3 ust. 1 Rozporządzenia MF w sprawie zwolnień od podatku VAT oraz warunków stosowania tych zwolnień, gdzie zwalnia się czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę,
  • przedmiotem transakcji odsprzedaży mediów, nie jest nieruchomość, rozumiana jako element konstytutywny transakcji, ponieważ takim podstawowym elementem świadczenia są: woda, ciepło i odprowadzanie ścieków; tego rodzaju odsprzedaż mediów nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a w konsekwencji jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu z dnia 19 maja 2016 roku I SA/Po 2427/15).

Mając na uwadze ocenę prawną wyrażoną przez WSA w Gliwicach w ww. wyroku sygn. akt III SA/Gl 576/17 i NSA w Warszawie w ww. wyroku sygn. akt I FSK 2003/17 oraz stan prawny mający zastosowanie w sprawie, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zauważyć należy, że definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Prawa i obowiązki członków wspólnoty oraz zakres zarządu nieruchomością wspólną określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r., poz. 1892).

W myśl art. 6 ustawy o własności lokali, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Przepis ten nadaje wspólnocie mieszkaniowej przymiot jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Wspólnota mieszkaniowa jest odrębnym od członków wspólnoty podmiotem praw i obowiązków, a tym samym działając w ramach przyznanej zdolności prawnej może nabywać prawa i obowiązki do własnego majątku.

Jednostka, która powstała w oparciu o przepis art. 6 ww. ustawy o własności lokali, posiada określoną strukturę, w której skład wchodzą właściciele lokali, którzy są zobowiązani do określonych zachowań oraz czynności wynikających z tej ustawy.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nieutrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.

Z ww. przepisu wynika, że istnieją dwa rodzaje obowiązków członków wspólnoty mieszkaniowej:

  • związane z nieruchomością wspólną,
  • związane z odrębną własnością lokalu.

Jak stanowi art. 14 ustawy o własności lokali, na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

  1. wydatki na remonty i bieżącą konserwację;
  2. opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę;
  3. ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali;
  4. wydatki na utrzymanie porządku i czystości;
  5. wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali, właściciele zobowiązani są do uczestnictwa w kosztach zarządu związanych z nieruchomością wspólną - na pokrycie uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat oraz do ponoszenia wydatków związanych z utrzymaniem własnych lokali (m.in. za wodę, ciepło, gaz, energię elektryczną, odprowadzanie ścieków).

W przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną, Wspólnota będąc jednostką odrębną od właścicieli lokali nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli, ponieważ w takim wypadku działa w imieniu własnym i na własny rachunek. Działa wtedy jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu nieruchomością wspólną, którego działanie jest jedynie finansowane przez właścicieli wyodrębnionych lokali mieszkalnych mających udziały w nieruchomości wspólnej – m.in. w formie zaliczek, o których mowa w art. 15 ustawy o własności lokali.

W związku z tym odbiorcą nabywanych towarów i usług jest – jako odrębny od jej członków podmiot prawa – wspólnota mieszkaniowa. Ponieważ występuje ona jako ostateczny konsument nie świadczy więc w tym zakresie żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na rzecz właścicieli odrębnych lokali.

Tak więc uiszczanie należności przez członków wspólnoty tytułem pokrycia kosztów zarządu nieruchomością wspólną nie jest objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT z tego tytułu.

Natomiast w przypadku gdy wydatki ponoszone są przez właściciela wyłącznie w związku z odrębną własnością lokalu, Wspólnota występuje w odmiennej roli. W takiej sytuacji nabywa bowiem towary i usługi w swoim imieniu, jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy na poczet tych zakupów dokonują stosownych wpłat. Wspólnota zakupując towary i usługi, które przyporządkowuje następnie do poszczególnych lokali, dokonuje ich odsprzedaży właścicielom lokali.

Wspólnota dokonując odsprzedaży (zakupionych uprzednio w tym celu) mediów, związanych wyłącznie z utrzymaniem poszczególnych lokali, właścicielom tych lokali stanowiących przedmiot samodzielnej własności, działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Przy czym zwolnienia te mogą mieć charakter podmiotowy – dotyczyć wymienionych w przepisach podatników lub grup podatników – albo też przedmiotowy (określony m.in. w art. 43 ustawy).

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 82 ust. 3 ustawy, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

  1. specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
  2. przebieg realizacji budżetu państwa;
  3. potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
  4. przepisy Unii Europejskiej.

Stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. 2015 r., poz. 736), dalej rozporządzenie, zwalnia się od podatku czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę.

Podkreślić należy, że zwolnienie od podatku w oparciu o ww. przepis możliwe jest wyłącznie w odniesieniu do opłat pobieranych przez Wspólnotę od członków tej wspólnoty. Ponadto zastosowanie zwolnienia od podatku w oparciu o cyt. wyżej przepis uzależnione jest od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru danego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia tego lokalu (cel mieszkaniowy). Zatem zwolnieniem określonym w ww. przepisie rozporządzenia objęto tylko towary i usługi związane z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe. Użyty przez ustawodawcę w ww. przepisie zwrot „wyłącznie” wskazuje, że warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wykorzystywanie lokali na cele mieszkaniowe. W związku z tym zwolnieniu nie podlega dostawa towarów i usług związanych z lokalami innymi niż mieszkalne oraz lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi na cel inny niż mieszkaniowy.

W związku z powyższym, w przypadku gdy Wnioskodawca dostarcza media (wodę i centralne ogrzewanie) do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie do celów mieszkalnych, to czynność ta korzysta ze zwolnienia od podatku.

Na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 2 ustawy do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

  1. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
  2. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1. transakcji związanych z nieruchomościami,
    2. usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3. usług ubezpieczeniowych
    • jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.





Podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności (art. 113 ust. 4 ustawy o VAT).

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę (art. 113 ust. 5 ustawy o VAT).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy wskazać, że - co do zasady - o ile podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży określonej na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy ma prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego do momentu przekroczenia tej kwoty. W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik zobowiązany jest do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie.

Z opisu sprawy wynika, że ze względu na brak technicznych uwarunkowań zawarcia indywidualnych umów w zakresie dostawy wody i centralnego ogrzewania do poszczególnych lokali, wspólnota mieszkaniowa w skład której - z mocy ustawy o własności lokali - wchodzą poszczególni właściciele lokali mieszczących się w danej nieruchomości, dokonuje również rozliczeń z dostawcami ww. mediów; jest ona nabywcą mediów od zewnętrznych dostawców, które zakupuje we własnym imieniu, ale na rzecz właścicieli lokali. Wspólnota wskazała, że dokonywana przez nią sprzedaż mediów do odrębnych lokali jest to sprzedaż do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii wliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych na cele mieszkaniowe.

Odnosząc się do powyższych kwestii należy mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach przedstawione w prawomocnym wyroku z 6 września 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 576/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie w ww. wyroku z 19 sierpnia 2020 r. sygn. akt I FSK 2063/17, które to wyroki zapadły w niniejszej sprawie i które z uwagi na przywołany wcześniej przepis art. 153 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wiążą Organ w tej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 6 września 2017r. sygn. akt III SA/Gl 576/17 stwierdził, że cyt.: „Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko strony skarżącej, że do limitu kwotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT nie wlicza się odsprzedaży mediów, która nie może być pojmowana jako transakcje związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy o VAT.

Nie ulega wątpliwości, że przedmiotem umów na podstawie których skarżąca nabywa media tj. wodę czy energię cieplną są właśnie owe media, a nie nieruchomość do której są dostarczane, A zatem przedmiotem umowy o dostawę wody jest woda, a przedmiotem umowy dostawy energii cieplnej jest energia cieplna, a nie nieruchomość jako miejsce tej dostawy lub dostaw. Dostawa mediów wprawdzie umożliwia korzystanie z nieruchomości i w tym sensie jest związana z nieruchomością, ale jej brak nie ma żadnego wpływu na byt nieruchomości. Innymi słowy umowy o dostawę mediów nie dotyczą bezpośrednio nieruchomości, która stanowi jedynie miejsce (adres) dostawy tylko rodzaju, ilości, ceny i terminów zapłaty za media. (…)

W stanie faktycznym sprawy, skarżąca jest pośrednikiem między dostawcami mediów a właścicielami lokali mieszkalnych. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis wprowadza fikcję odsprzedaży (refakturowania) usługi - na potrzeby rozliczenia kosztów tych usług z ich rzeczywistym odbiorcą. Odsprzedaż mediów na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych została uregulowana w rozporządzeniu Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia, zwalnia się od podatku VAT czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Natomiast stosownie do art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a tej ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych. Jak stanowi art. 113 ust. 5 ustawy o VAT, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

A zatem co do zasady jeśli podatnik nie przekroczył kwoty sprzedaży określonej w art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy, ma prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego do momentu przekroczenia tej kwoty. W przypadku przekroczenia ww. kwoty z tytułu świadczenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, podatnik zobowiązany jest do dokonania rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług na zasadach określonych w ustawie. (…)

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia spornej kwestii ma zatem wykładnia zawartego w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o VAT pojęcia „transakcji związanych z nieruchomościami”. W przypadku uznania, że opisane przez skarżącą czynności są transakcjami związanymi z nieruchomością, istotna dla rozstrzygnięcia sprawy staje się również ocena, czy czynności te można kwalifikować jako transakcje pomocnicze. Należy przy tym dodać, że transakcja obejmuje zarówno dostawę towarów jak i usług. Dostawa mediów jest szczegółowo uregulowana w odrębnych przepisach zawartych w ustawie z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2012, poz. 1059 ze zm.) oraz w ustawie z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2015 r., poz. 139 ze zm.). Jak słusznie zauważył WSA w Poznaniu w sprawie sygn. I SA/Po 1546/16, zapewnienie dostawy energii elektrycznej i cieplnej, gazu, wody czy odprowadzania ścieków oraz wywozu nieczystości stałych stanowi cel sam w sobie, nie jest elementem żadnej innej czynności wykonywanej przez wspólnotę na rzecz właściciela lokalu. W związku z tym nie można uznać, że odsprzedaż mediów ma jakikolwiek związek z nieruchomością lokalową, w której mieszka odbiorca tych usług. Media (woda, energia elektryczna i gaz) zawsze są dostarczane do nieruchomości, ponieważ jest to miejsce ich wykorzystania. Nie można jednak tylko na tej podstawie uznać, że transakcje dotyczące dostarczania ww. mediów są transakcjami związanymi z nieruchomościami. Są to niewątpliwie „transakcje wykorzystywane przez właściciela nieruchomości”, jednak nie dotyczą nieruchomości. Sam fakt umieszczenia urządzeń przesyłowych (infrastruktury technicznej) w nieruchomości nie oznacza, że przedmiotem czynności związanych z mediami jest nieruchomość. W przypadku refakturowania mediów są to transakcje dotyczące konkretnych mediów np. wody i ciepła. Zawsze są to te same towary i usługi, które zostały wcześniej sprzedane przez rzeczywistych dostawców Wspólnocie Mieszkaniowej - jako dostawa energii czy wody i odbioru ścieków. Dostawcy tych mediów nie traktują i oznaczają ich we własnych ewidencjach jako „transakcje związane z nieruchomościami”. Taka sama klasyfikacja towarów i usług powinna więc obowiązywać kolejnych sprzedawców. Sam fakt pośredniczenia między faktycznym dostawcą a faktycznym odbiorcą nie może zmieniać przedmiotu transakcji. Skoro więc przy zakupie mediów przez wspólnotę nie były to „transakcje związane z nieruchomościami”, to nie mogą być one w ten sposób traktowane przy refakturowaniu, które jest jedynie zwykłym przerzuceniem kosztów związanych z tymi mediami. Pojęcie „transakcji związanych z nieruchomościami” musi odnosić się do przedmiotu czynności. Jeżeli przedmiotem czynności jest nieruchomość (np. najem lub zarządzanie obiektem), wówczas należy ją zakwalifikować jako czynność związaną z nieruchomością. Jeżeli natomiast jedynym „związkiem” z nieruchomością jest umiejscowienie w nieruchomości nośnika dla dostarczanych mediów, nie można uznać, że poprzez owo umiejscowienie mamy do czynienia z transakcjami, których przedmiotem jest nieruchomość (tak: S. Brzeszczyńska, Media we wspólnocie mieszkaniowej a transakcje związane z nieruchomościami, Monitor Podatkowy nr 8/2015, s. 22 i nast.).

Kolejnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że refakturowanie mediów nie jest „związane z nieruchomościami”, są przepisy określające miejsce dostawy towaru i miejsce świadczenia usług. Dla celów VAT świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z tzw. miejscem świadczenia usługi, tj. określenia miejsca opodatkowania usług z zastosowaniem przepisów ogólnych art. 28b i 28c ustawy o VAT (implementacja art. 44 oraz 45 dyrektywy 2006/112/WE) lub przepisów szczególnych, w tym w szczególności art. 28e ustawy o VAT (odpowiednik art. 47 dyrektywy 2006/112/WE) odnoszącego się do usług związanych z nieruchomościami. W art. 113 i w art. 28e u.p.t.u., ustawodawca posłużył się takim samym zwrotem: „usługi/transakcje” związane z nieruchomościami, wobec czego dla ustalenia istotnych cech (elementów), które decydują w konkretnych okolicznościach o charakterze transakcji jako „związanej z nieruchomością”, zasadne jest więc odwołanie się do dorobku orzeczniczego TSUE i sądów administracyjnych, dotyczącego art. 28e ustawy o VAT i art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W wyroku TSUE z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12. wskazano na konieczność zaistnienia „wystarczająco bezpośredniego związku (usługi) z nieruchomością” (pkt 32), podkreślając równocześnie, że aby świadczenie usług było objęte zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112WE, konieczne jest, by owo świadczenie było związane z wyraźnie określoną nieruchomością (pkt 34). Co więcej, Trybunał stwierdził, że mając na uwadze, iż wiele usług jest w ten lub inny sposób związanych z nieruchomościami, konieczne jest ponadto, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (pkt 35). Trybunał podkreślił bowiem, że świadczenia usług wyliczone w art. 47 dyrektywy 2006/112WE, które dotyczą bądź używania lub urządzania nieruchomości, bądź zarządzania włącznie z użytkowaniem oraz wyceny tego rodzaju nieruchomości, charakteryzują się tym, że sama nieruchomość stanowi przedmiot świadczenia (pkt 36). Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 kwietnia 2015 r., w sprawie I FSK 131/14. Odnosząc się do wskazówek zawartych w powołanych orzeczeniach TSUE, NSA stwierdził, że nie chodzi o jakikolwiek związek z nieruchomością (związek taki musi być bezpośredni); „wystarczająco bezpośrednim” związaniem z nieruchomością nie będzie sam fakt umieszczenia przedmiotu usługi na pewien czas na nieruchomości lub w jej obrębie; konieczne jest, by świadczenie usługi było związane z wyraźnie określoną nieruchomością, a co więcej, by przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość, co będzie miało miejsce w szczególności wtedy, gdy określona w sposób wyraźny nieruchomość będzie konstytutywnym elementem świadczenia usług, stanowiąc centralny i nieodzowny element tego świadczenia.

Mając na uwadze wymienione wyżej cechy charakterystyczne związku usługi z nieruchomością i odnosząc je do analizowanego art. 113 ustawy o VAT, zauważyć należy, że ustawodawca posłużył się szerszym pojęciem „transakcji”, ale nie wskazał przykładowych rodzajów usług, jak w przypadku art. 28e tej ustawy.

Podobnie takich konkretnych transakcji nie wymienia art. 288 dyrektywy 2006/112WE. Niewątpliwie czynność polegająca na odsprzedaży mediów ma określony związek z konkretną nieruchomością, ale jak zaznaczono już wyżej, nie chodzi tu każdy związek. Ma to być związek ścisły (bezpośredni), który polega m.in. na tym, że nieruchomość musi być nieodzownym i konstytutywnym elementem transakcji.

W ocenie Sądu przedmiotem transakcji odsprzedaży mediów nie jest nieruchomość - rozumiana jako element konstytutywny transakcji - ponieważ takim pod-stawowym elementem świadczenia są: woda, ciepło i odprowadzanie ścieków. Z tych względów tego rodzaju odsprzedaż mediów nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a w konsekwencji jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.”

Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku z 19 sierpnia 2020 r. sygn. akt I FSK 2063/17 wskazał, że: „…W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (…) stanowisko skarżącego organu jest wadliwe. Pomija ono m.in. treść art. 31a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 (Dz.U.UE.L z dnia 26 października 2013 r. Nr 284, poz. 1; dalej: "rozporządzenie 1042/2013"), w którym – wprawdzie w odniesieniu do miejsca świadczenia usług – określono jak należy rozumieć pojęcie "świadczenie usług związanych z nieruchomościami", co ma także odniesienie w zakresie rozumienia tego zwrotu na tle art. 113 u.p.t.u.

W przepisie tym stwierdzono, że usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

  1. gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
  2. gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jednocześnie w normie tej zawarto niewyczerpujący wykaz przykładowych transakcji uznanych za usługi związane z nieruchomościami, wskazując, że mieści się w nich:

  1. opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;
  2. świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
  3. wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części;
  4. budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
  5. prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i nawożenie;
  6. badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
  7. szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku sporów;
  8. wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
  9. świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu na podstawie praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i podobnych;
  10. przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z części nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie, przyznawanie dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z infrastruktury, za którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
  11. utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
  12. utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
  13. instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
  14. utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
  15. zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w nieruchomości objęte ust.3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości komercyjnej, przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub na jego rzecz;
  16. pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3 lit. d);
  17. usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.

Określono także jakie usługi nie będą mieściły się w zakresie przedmiotowym nowych regulacji. Przepisy nie mają mieć zastosowania do:

  1. opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę;
  2. przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
  3. świadczenia usług reklamowych, nawet jeżeli wiąże się to z wykorzystaniem nieruchomości;
  4. pośrednictwa w świadczeniu usług zakwaterowania hotelowego lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, jeżeli pośrednik działa w imieniu i na rzecz osoby trzeciej;
  5. udostępniania miejsca na stoisko podczas targów lub wystaw, łącznie z innymi powiązanymi usługami umożliwiającymi wystawcy przedstawienie towarów, takimi jak projekt stoiska, transport i przechowywanie towarów, udostępnianie maszyn, okablowanie, ubezpieczenie i reklama;
  6. instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości;
  7. zarządzania portfelem inwestycji w nieruchomości;
  8. usług prawnych powiązanych z umowami, innych niż objęte ust.2 lit. q), łącznie z doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia nieruchomości lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej umowy, jeżeli takie usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości.

6.5. Analiza tego przepisu oraz orzecznictwa TSUE, podkreślającego, że w pojęciu "świadczenia usług związanych z nieruchomościami", nie mieści się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub bardziej związana z nieruchomością, a koniecznym jest, aby przedmiotem świadczenia usług była sama nieruchomość, co ma miejsce, gdy nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (por. wyrok TSUE z 3 września 2009 r., C-37/08, [...], ECLI:EU:C:2009:507, oraz z 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12, RR [...], ECLI:EU:C:2013:43), daje podstawę do stwierdzenia, że czynność, polegająca na odsprzedaży tzw. mediów, ma określony związek z konkretną nieruchomością, lecz nie jest to związek bezpośredni. Nieruchomość nie jest elementem konstytutywnym takiej transakcji, ponieważ podstawowym jej elementem jest dostawa wody, ciepła, czy odprowadzania ścieków. W konsekwencji odsprzedaż tzw. mediów nie może być traktowana jako transakcja związana z nieruchomością, a jej wartość nie może być uwzględniona w wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. (por. wyrok NSA z 23 października 2018 r. I FSK 1880/16 oraz z 7 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 141/17, z 13 listopada 2019 r. I FSK 1358/17 i I FSK 1489/17, z 18 września 2019 r. I FSK 1033/17 - dostępne w internetowej bazie orzeczeń CBOIS).

6.6. Powyższe stanowisko znajduje także potwierdzenie w orzeczeniu TSUE z 16 kwietnia 2015 r., C-42/14, w sprawie [...] (ECLI:EU:C:2015:229), w którym Trybunał stwierdził, m.in., że dyrektywę 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, także te wskazujące względy ekonomiczne zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Z wyroku tego wynika jednoznacznie, że dostawy wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości należy - co do zasady - uważać za odrębne i niezależne od umów najmu nieruchomości (lokali), co oznacza, że nie ma podstaw do stwierdzenia, że dostawy te mieszczą się w pojęciu "świadczenie usług związanych z nieruchomościami", gdyż nie mają bezpośredniego (ścisłego) związku z daną nieruchomością, z uwagi na to, że nieruchomość nie jest elementem konstytutywnym takich - odrębnych od najmu nieruchomości - transakcji. Odmienny wniosek należałoby wywodzić jedynie wówczas, gdyby elementy dostawy, także te wskazujące względy ekonomiczne zawarcia umowy, były tak ściśle związane z najmem lokalu (nieruchomością), iż tworzyłyby obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (patrz kryteria wskazane w wyroku NSA z 25 sierpnia 2015 r., sygn. akt I FSK 783/15 - dostępny w internetowej bazie orzeczeń CBOSA).”.

W związku z powyższym, mając na uwadze stanowisko zawarte w zapadłych w niniejszej sprawie ww. wyrokach WSA w Gliwicach sygn. akt III SA/Gl 576/17 oraz NSA sygn. akt I FSK 2063/17 należy stwierdzić, że Wspólnota Mieszkaniowa nie powinna wliczać do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 i 2 ustawy o VAT sprzedaży mediów do lokali mieszkalnych wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, uchylonej ww. wyrokiem WSA w Gliwicach z 6 września 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 576/17 tj. w dniu 27 lutego 2017 r.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
  3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.